特别纳税调整方法之三:交易净利润法

特别纳税调整方法指税务机关特别纳税调整时采用的办法。交易净利润法是指以可比非关联交易的利润指标确定关联交易的利润的方法。利润指标包括息税前利润率、完全成本加成率、资产收益率、贝里比率等。《国家税务总局关于发布<特别纳税调查调整及相互协商程序管理办法>的公告》(2017年第6号)第二十条专门作出规定。此前，《国家税务总局关于印发<特别纳税调整实施办法(试行)的通知》（国税发〔2009〕2号）第二十六条有相应规定。

交易净利润法理论可行，实践并不好用。交易净利润的确定比较困难。跨国公司往往是一个集团公司，有的集团内兼有上市与非上市公司。企业在集团内上市公司与非上市公司之间，将资产在关联企业之间进行利润安排，产生匀称的、修饰过的合并报表，这个利润已经不真实。当然，如果能取得每个子公司的个别财务报表，情况会更好些。不过，会计师事务所等中介机构比较喜欢用交易净利润法，在与税务机关的转让价谈判前，作出各种预案，根据需要抛出。

一、息税前利润率

息税前利润率是企业息税前利润与当期营业收入的比值。

息税前利润率＝息税前利润/营业收入×100%。

它表明单位营业收入获得息税前利润的水平，反映销售收入和利润的关系。不要盲目相信同期资料，企业利润再低也得考虑其合理性。此前，国税发〔2009〕2号规定用销售利润率。销售利润率是指一定时期的销售利润总额与销售收入总额的比率。例如，某公司投产以来，经营规模不断扩大，关联交易比例一直处于高位，营业利润率长期处于微利状态，存在较大的避税嫌疑。税务机关调查认为，公司产品属于精密电子消费品，即使是代工企业，其代工的大部分产品属名牌产品，与同行业相比，产品质量与档次也相对较高。公司功能较为齐全，不仅承担全部的生产功能，还具备一定的研发、销售及管理功能，应具有一定的合理利润水平。经从2010年度财务数据和资料中发现境内企业与境外关联企业在销售毛利率上存在重大差异。从数据库、互联网等各种渠道收集可比信息和证据，经过多轮的谈判后，税企双方达成共识，被调查企业同意按销售利润率法对2005年—2010年度关联交易额转让定价调整，共计调增应纳税所得额7.45亿元，补缴企业所得税8071万元，加收利息300多万元。

二、完全成本加成率

成本加成率是指企业一定百分比的利润，它影响着企业单位产品的定价。

完全成本加成率＝息税前利润/完全成本×100%。

例如，某公司2005年成立。次年主营业务收入100亿元，营业利润2亿元。刚过2年免税期，由进料加工生产转变为来料加工，销售收入改为加工费收入。2008年度主营业务收入由上年的过百亿元急降到3亿多元，利润骤减为0.2亿元，此后两年均如此。然而，公司生产经营规模在扩大，人员在增加。税务机关审查公司2005年—2010年的会计账册、凭证、公司内部文件和其他资料，调取了与其关联交易相关的境外合同、财务报告等资料。认为收取的加工劳务费明显偏低，存在转让定价问题。采用息税前完全成本加成率作为利润指标，按可比企业中位值利润率计算出该公司2008年—2010年的目标利润，进而调整其来料加工劳务收入。调增应纳税所得额7.33亿元，补缴企业所得税1.01亿元，并加收利息700多万元。

三、资产收益率

资产收益率也称资产回报率，它是用来衡量每单位资产创造多少净利润的指标。

资产收益率＝息税前利润/〔（年初资产总额＋年末资产总额）/2〕×100%。

四、贝里比率

贝里比率体现每一元经营费用所带来的收益。

贝里比率＝毛利/（营业费用＋管理费用）×100%。

如果比率大于1，这表示在扣除日常开支后，企业会有利润，若比率小于1，这表示开支太大，入不敷出。