以多项资产清偿债务收入的财税处理

以多项资产清偿债务收入是指债务人转让其多项资产给债权人以清偿债务的债务重组形成的收益。资产清偿债务是债务重组的4种方式之一。《企业会计准则第12号——债务重组(2019)》第二条规定：“债务重组，是指在不改变交易对手方的情况下，经债权人和债务人协定或法院裁定，就清偿债务的时间、金额或方式等重新达成协议的交易。”从上述规定可以看出，债务重组的前提是“在不改变交易对手方的情况下”，而2006年版债务重组准则的前提是“债务人发生财务困难”，新准则之前提更为简单、可控。其结果新准则是“重新达成协议”，而原准则是“债务做出让步”。

一、会计处理

以多项资产清偿债务，《企业会计准则第12号——债务重组（2019）》第九条规定：“债权人应当首先按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定确认和计量受让的金融资产和重组债权，然后按照受让的金融资产以外的各项资产的公允价值比例，对放弃债权的公允价值扣除受让金融资产和重组债权确认金额后的净额进行分配，并以此为基础按照本准则第六条的规定分别确定各项资产的成本。放弃债权的公允价值与账面价值之间的差额，应当计入当期损益。”第十三条：债务人应当按照本准则第十一条和第十二条的规定确认和计量权益工具和重组债务，所清偿债务的账面价值与转让资产的账面价值以及权益工具和重组债务的确认金额之和的差额，应当计入当期损益。

二、税务处理

《企业所得税法实施条例》第七十五条规定：企业在重组过程中，应当在交易发生时确认有关资产的转让所得，相关资产应当按照交易价格重新确定计税基础。如果在重组过程中抵偿债务的是存货，作视同销售处理。《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）第四条第（二）项第1目规定：“以非货币资产清偿债务分解为转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务，确认相关资产的所得。”新修订的准则没有货币性资产、非货币性资产清偿债务的划分，税务总局应该进行修订。

三、案例分析

2015年11月5日，乙公司销售一批材料给甲公司，含税价为2 340 000元。2019年6月18日，与乙公司协商进行债务重组。双方达成的债务重组协议内容如下：乙公司同意甲公司用其存货、固定资产抵偿该账款。2019年6月20日，抵债资产均已转让完毕。其中；用于抵债的产品市价为800000元，增值税率为13％，产品成本为700 000元；抵债设备的账面原价1 200 000元，累计折旧300 000元，评估确认的净值850 000元。甲公司发生的设备运输等相关费用为6500元。不考虑其他相关税费。

债务人甲公司的财务处理如下：

①将固定资产净值转入固定资产清理

借：固定资产清理——××设备  900 000

     累计折旧——××设备  300 000

     贷：固定资产——××设备    1 200 000

②支付清理费用

借：固定资产清理——××设备  6 500

     贷：银行存款     6 500

借：应付账款——乙公司  2 340 000

     贷：主营业务收入800 000

          应交税费——应交增值税(销项税额)104 000（＝800 000×13％)

         固定资产清理——××设备  850 000

         营业外收入——债务重组利得 586 000{＝2 340 000－［800 000×(1＋13％)＋850 000］}

借：主营业务成本  700 000

     贷：库存商品    700 000

借：固定资产清理——××设备   56 500

     贷：营业外支出——处置非流动资产损失 56 500［＝85 000－（1 200 000－300 000－0）－6 500］

税务处理：与会计处理相同，不作纳税调整。