监管学习|从新绿股份及其审计机构被处罚的一些审计思考

通过在巨潮资讯网站搜索“新绿股份”，我们仍能够搜索到曾经的“挂牌股票代码为834632”相关信息，最后一条是在2019年5月16日被股转公司终止挂牌的山东新绿食品股份有限公司（以下简称“新绿股份”）的公告。

通过查询近几年的新绿股份公告来看，这家公司于2016年10月25日被中国证监会立案调查，而且没过几日就收到了中国证监会山东监管局的一份责令改正措施决定函，内容大体为关联方大额资金不入账或虚假入账，虚假采购和销售等行为。

2019年6月中国证监会对新绿股份及实际控制人，时任公司高管等人下发了处罚决定书，于2019年11月对新绿股份提交申报挂牌转让审计报告的会计师事务所下发了处罚决定书。

我们通过对公司处罚和对会计师事务所的处罚决定书一起来分析，哪些事项应该引以为戒。

一、新绿股份存在的主要问题

1.在申报新三板挂牌之前签署了对赌协议

对赌协议的确是一个大坑，过于乐观的签署协议，可能都无法笑到最后。申报期前一年度的利润与对赌期期间的利润相比处于较低水平，新绿股份承受较大的业绩压力，所以公司存在舞弊动机。动机只是舞弊三角之一，想要实施舞弊还需要机会和借口，我们继续往下看。

思考：有人会问，新三板挂牌也不是在A股上市，有这么大诱惑吗？有人的地方就有江湖，可能协议里写的不一定要到A股上市，新三板挂牌也可能是一种对赌协议中的一个选项。

2.管理层凌驾于内控之上，有组织有计划的实施收入造假

公司形成上市流程造假工作指南，造假会计处理流程完整周密，并对造假完成情况实施考核。

思考：真亦是假，假亦是真。有的时候作假成为习惯的时候，假数据都可以考核，自己都会怀疑人生了。不过，从这种迹象来看，作假手段越来越复杂，都出指南了。真可惜，有这个功夫，为何不认真抓抓经营，抓抓管理。

3.伪造银行收款，虚增银行存款

虚增的收入不能总挂账处理，所以伪造银行收款是必然的。为了掩盖银行收款造假，就得在银行账户方面使用“小伎俩”，使用特定银行账户虚增银行存款余额。

思考：想要增加利润，必然首选是增加收入，增加收入必然引起资产增加，应收账款太多，必然会暴露，所以铤而走险，伪造银行收款。

正所谓：一招鲜，吃遍天。只可惜用的太多，自己也吃不下了。根据统计伪造银行收款1000多笔，真的对应了上面考核指标了。

4.虚增固定资产

有钱了也不能总在账上趴着，还得花一些出去，虚增固定资产是一个看似不错的方法，简单且高效，“一次支出，终身受益”。

思考：为了让报表看起来更美观，也可能让虚增的资金有个安置之处，必然会转移部分资金到其他报表项目，固定资产是个很好的地方。如果第一次初始入账没被发现，之后除非遇到高手或明显的异常，否则很难去追查历史记录。

5.隐瞒申报关联交易

采取不入账、篡改、隐瞒等方式隐瞒申报关联方资产往来。

思考：关联方的完整性是较为难以查询的，尤其是一些民营企业，会有很多个人或亲属控制的公司，以及表外的担保等，如果稍有不慎，可能就存在各种资金转移不入账或虚假交易等情况发生。

6.内部控制存在重大缺陷

三套账问题，财务不独立，关联交易不规范。

思考：民营企业两套账、N套账现象严重，遇到不同的事有不同的账。财务不独立体现在银行账户被其他关联公司控制。

往往对新三板企业会计师不重视内控问题，监管机构也并未强制要求内控审计，这是需要我们进一步思考的，内控存在重大缺陷的公司，财报审计的数据能够值得信赖吗？完全靠实质性程序能够足以应对重大错报风险吗？值得深思。

二、会计师事务所审计过程中的主要问题

1.忽视了民营企业假账较多的固有风险

上述描述中已说明，新绿股份存在三套账，那么给会计师的就是申报挂牌的那套账，看似光鲜艳丽，收入利润现金流都不错，实际这些问题如果能够认真识别重大错报风险，并认真履行审计程序，并对获取的审计证据进行认真核实检查，应该能够避免“踩雷”。

往往会计师在拿到企业财务报表以及初步业务资料时，就应该对能否承接该业务进行认真的评估，尤其是看到有业绩对赌的协议时，更应该加以谨慎。虽然新三板与上市公司对比不能同日而语，但是毕竟也是在监管机构的严加监管范围内，所以，作为会计师应该在承接业务时多打几个问号。

还有从监管机构的最后表态来看，也是一样，审计准则并未规定新三板审计就可以松一点，上市公司就需要严格一点。

引用处罚原文：审计准则未规定对新三板企业实施差异化审计标准，不能以新三板监管标准较低为由申请免于处罚，而当事人作为被调查对象，积极配合证监会履行调查职责是法律规定的义务。

2.忽视审计过程中对获取审计证据的关键细节

往往真相就是在你坚持到最后捅破的最后一层窗户纸。

注册会计师曾两次派人和企业到工商银行某支行对造假账户的银行存款余额实施函证，但两次均不是直接当场从银行获取函证，函证结果均系银行后续邮寄给注册会计师。

思考：1. 大意失荆州。为何两次派人，是否之前发现该账户异常，想要去银行亲自函证，一次不行，又去一次。但两次在现场能识别出来的问题都最后没有发现。这是值得我们深思的，为何不当场与银行人员沟通清楚？

注册会计师在执行银行对账单检查程序时，获取的工商银行山东某行银行存款账户对账单未加盖银行印章。

思考：证据摆在你面前，但你当它不存在。银行对账单或银行流水，这样关键证据是我们核实银行账面余额或发生额最关键的审计证据，我们应该认真核对银行对账单上面的信息，包括是否加盖了银行公章。

如果注册会计师只是强调结果但不强调过程的勤勉尽责是说不通的。监管机构给我们好好上一课，如下所述：

引用原文：我会对北京兴华及相关人员实施行政处罚，并非由于在审计阶段未发现新绿股份违法违规行为，审计机构的勤勉尽责义务为过程性要求而非以结果论，北京兴华作为专业审计机构，调查手段固然有限，但依法应对审计证据中明显的异常保持应有的关注和职业怀疑；对审计过程中的异常性和风险点，应勤勉尽责，依法履行审计职责，不应以手段有限而塞责。

拿到的函证是复印件而非原件；合同签署日期晚于发票开具日期等等。此类问题虽然看似实务中千奇百怪的不合规中看似很常见，但往往积少成多，尤其是管理层本身存在业绩压力，存在业绩对赌的舞弊动机的时候，这些问题更能反映出公司管理不规范，管理层凌驾于内控之上的重大错报风险。

综上，此案例虽然发生的新三板挂牌公司，但也给我们敲响了警钟，不管何种类型的公司，对于注册会计师而言都应该按照审计准则的要求和规定认真做好审计工作，而且要在审计过程中勤勉尽职，加强职业怀疑态度，审慎看待已获取的审计证据，对管理层的诚信和价值观，以及对舞弊的可能性进行风险评估。