加速折旧政策跨税种适用的法律依据--以合伙制律师事务所为例

我国现行18个税种。所得税包含企业所得税和个人所得税两个，分别对应制定有《企业所得税法》和《个人所得税法》。

税种不同，适用的政策自然不同。一般来说，某个税种的税收政策是不能够跨税种适用的。

自2014年起，为鼓励企业扩大投资，促进产业技术升级换代，经国务院批准，财政部、税务总局在《企业所得税法》原有规定的基础上下发了《关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》(财税[2014]75号)、《关于进一步完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》(财税[2015]106号)和《关于扩大固定资产加速折旧优惠政策适用范围的公告》（2019年第66号）等文件，出台了力度较大的相关固定资产加速折旧的优惠政策，符合文件规定条件的企业均可以选择适用。

特别是2018年下发的《关于设备、器具扣除有关企业所得税政策的通知》（财税[2018]54号），规定自2018年起至2020年，对企业新购进单位价值不超过500万元的设备、器具，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧……

这一政策，大幅度提高了此前出台的可以一次性税前扣除的固定资产的单位价值上限，更重要的是取消了行业限制。

那么，这些企业所得税的加速折旧的政策能否跨税种适用于个人所得税的领域呢？

对这个问题，实务中的认识并不统一，且执行差异较大。有的地方支持，有的地方反对。支持者，半遮半掩；反对者，牵强附会……双方表现的讳莫如深，莫衷一是，得过且过。

下面通过一个案例加以论述。

【案例】

小刀律师事务所，合伙制。共有合伙律师2人（出资比例2:1），专职律师及行政人员10人。主管税务机关的风防控部门从税收征管系统中发现该所上报的2018年度会计报表利润200万元，但两位合伙人填报的《个人所得税生产经营所得纳税申报表(B表)》的个人所得税应纳税额却均为0元。于是，移交税务稽查局，进行立案检查。

经过检查，发现该所2018年度购入的7台办公用笔记本电脑，折余价值10万元；购入的8台小汽车，折余价值200万元，以折余价值填报在申报表第37行“纳税调整减少额”栏，金额分别为140万元与70万元，并在汇算2018年生产经营所得个人所得税时进行了一次性税前扣除。

那么，应该如何认定呢？

支持的观点及理由

固定资产加速折旧虽是企业所得税政策，但合伙企业可以参照（比照）执行。

理由：

《个体工商户个人所得税计税办法》（国家税务总局令第35号，自2015年1月1日起施行）……第三十九条，个体工商户资产的税务处理，参照企业所得税相关法律、法规和政策规定执行。

据此，个体工商户符合固定资产加速折旧的企业所得税优惠政策规定的适用条件时，其生产经营所得在计算个人所得税时可以参照执行。

《个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》（财税［2000］91号）第六条，凡实行查账征税办法的，生产经营所得比照《个体工商户个人所得税计税办法(试行) 》(国税发[1997]43号)的法规确定。

《个体工商户个人所得税计税办法(试行) 》（国税发[1997]43号）已被《个体工商户个人所得税计税办法》（国家税务总局令第35号，自2015年1月1日起施行）废止。

据此，个人独资企业和合伙企业（投资者）符合固定资产加速折旧的企业所得税优惠政策规定的适用条件时，其生产经营所得在计算个人所得税时可以比照执行。

反对的观点及理由

加速折旧是针对企业所得税的优惠政策，不适用于个人所得税的税前扣除。

理由有二：

之一是《企业所得税法》第一条，在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织为企业所得税的纳税人，依照本法的规定缴纳企业所得税。个人独资企业、合伙企业不适用本法。

据此，个体工商户、个人独资企业以及合伙企业不是企业所得税的纳税义务人。而加速折旧政策是针对企业所得税的优惠政策，不适用于个人所得税。

之二是《企业所得税法》第四章单独规定有“税收优惠”一节。

该法第三十二条规定，企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。

据此，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法规定在“税收优惠”一节，因而推断出类似的加速折旧政策应该属于所得税上的税收优惠，而不属于资产的处理。

《个体工商户个人所得税计税办法》（国家税务总局令第35号，自2015年1月1日起施行）和《个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》（财税［2000］91号）相关条款规定的参照或比照执行，是说资产的处理可以比照或参照执行。

加速折旧政策属于“税收优惠”的内容，不属于资产的处理。故，不能参照或比照执行

笔者支持可以适用的观点。理由：

之一、加速折旧在企业所得税中属于税收优惠，但在个人所得税中属于应当从收入总额中减除的成本费用。

之二、个人所得税的授权主体，在符合加速折旧政策文件规定的其他适用条件的前提下可以比照或参照执行。

全国人大法工委《立法技术规范（试行）（一）》（法工委发[2009]6号）“三、法律常用词语规范”之18·3 “参照”，一般用于没有直接纳入法律调整范围，但是又属于该范围逻辑内涵自然延伸的事项。

“比照”一词，未纳入《立法技术规范（试行）》，但根据现代汉语语法理解，应该基本与“参照”意思相同。

之三、根据《个体工商户个人所得税计税办法》（国家税务总局令第35号）和《个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》（财税［2000］91号）相关条款的规定，这两个文件规范的纳税主体，在计算生产经营所得个税时，符合加速折旧政策规定的条件时，即可比照或参照执行。

其中《个体工商户个人所得税计税办法》（国家税务总局令第35号）所称个体工商户包括：

（一）依法取得个体工商户营业执照，从事生产经营的个体工商户；

（二）经政府有关部门批准，从事办学、医疗、咨询等有偿服务活动的个人；

（三）其他从事个体生产、经营的个人。

《个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》（财税［2000］91号）所称个人独资企业和合伙企业是指：

（一）依照《中华人民共和国个人独资企业法》和《中华人民共和国合伙企业法》登记成立的个人独资企业、合伙企业；

（二）依照《中华人民共和国私营企业暂行条例》登记成立的独资、合伙性质的私营企业；

（三）依照《中华人民共和国律师法》登记成立的合伙制律师事务所；

（四）经政府有关部门依照法律法规批准成立的负无限责任和无限连带责任的其他个人独资、个人合伙性质的机构或组织。

再需要特别说明的是，现行《中华人民共和国个人所得税法实施条例》经营所得中的“个人对企业、事业单位承包经营、承租经营以及转包、转租取得的所得”的主体，并不包含在内。