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营改增前后金融企业逾期利息涉税处理变化

小舵手 / 2016-04-03
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  • 声明:本文由会说作者撰写,观点仅代表个人,不代表中国会计视野。文中部分图片来自于网络,感谢原作者。
    金融企业逾期利息主要涉及营业税(营改增后为增值税)与企业所得税问题……

    根据金融企业会计制度》第八十五条规定,金融企业发放的贷款,应按期计提利息并确认收入。发放贷款到期(含展期)90天后尚未收回的,其应计利息停止计入当期利息收入,纳入表外核算;已计提的贷款应收利息,在贷款到期90天后仍未收回的,或在应收利息逾期90天后仍未收到的,冲减原已计入损益的利息收入,转作表外核算。

    金融企业逾期利息主要涉及营业税营改增后为增值税)与企业所得税问题,在过去的十几年中,其涉税政策几经反复,加之金融企业核算系统的复杂性,给主管税务机关的征管带来了很大困扰,也增加了税企争议。逾期利息相关流转税及所得税政策文件如下表:

    营改增前后金融企业逾期利息涉税处理变化

    从上表中,我们可以较为清晰地看到其政策的变迁情况,在流转税方面,在营改增前,对其逾期利息营业税的征收主要在于“逾期超过90日(不含)”及“已征税应收利息的减除”问题,根据财税2002.182号文来看,前述的的两项问题明确了前者“以实际收到时计征”和后者“在当期营业额减除”,但该文件在2009年1月1日《营业税暂行条例》(下称“条例”)实施后废止。根据“条例”第五条、十二条及其实施细则第十三条、二十四条的规定,并参考2014年国家税务总局稽查局关于农业银行建设银行检查工作指导意见(一),对于逾期超过90日的应收利息(含复利、罚息)应按规定计征营业税,且未允许其将已征税应收利息在营业额中减除。纳税人普遍认为按现行政策对逾期利息(超90日,含复利、罚息)征营业税的政策执行过紧,当然,实务中各地主管税务机关是否真的严格执行征税口径,或者是否金融企业是否就该项利息事项正规核算并计缴营业税,小编就不得而知了。

    在营改增以后,根据财税2016.36号文规定,金融企业发放贷款后,自结息日起90天内发生的应收未收利息按现行规定缴纳增值税,自结息日起90天后发生的应收未收利息暂不缴纳增值税,待实际收到利息时按规定缴纳增值税。也就是说,从2016年5月1日以后,对于逾期超过90日的应收利息,可暂不计缴增值税,较之营业税下有明显的“松绑”,但是亦未允许其将已征税应收利息(90日内)在销售额中减除,简单地说就是应收利息逾期未超90日(含),计提并缴纳增值税,应收利息逾期超过90日未收到暂不缴,待实际收到缴纳,已征税销售额不能在当期减除。

    在企业所得税方面,对于“逾期应收利息”和“已冲减当期收入的应收利息”如何计缴企业所得税问题,较有针对性的文件有三个,分别是国税函〔2002〕960号(已废止)、企便函[2009]33号(已废止)、国总2010年第23号(以下称“23号公告”)。从文件内容上来看,960号文与23号公告基本是一致的,而33号文是新《企业所得税法实施条例》第十八条规定的体现。营改增后,企业可根据23号公告,对于前述第一项,属于逾期贷款,其逾期后发生的应收利息,应于实际收到的日期,或者虽未实际收到,但会计上确认为利息收入的日期,确认收入的实现;第二项,金融企业已确认为利息收入的应收利息,逾期90天仍未收回,且会计上已冲减了当期利息收入的,准予抵扣当期应纳税所得额,待实际收回时再行计算纳税(也就是说逾期90日后,其处理方式按收付实现制)。(写这里,小编在思考一个问题,虽然960号文与23号公告涉税处理方式一致,但我们也看到960号文第一条关于逾期利息所得税处理办法于2008年1月1日新《企业所得税法》实施而失效,那么从2008年1月1日至2010年12月6日期间,就是一个政策空档期,那么如果金融企业被稽查检查,是否意味着这段期间上述问题应该按照《企业所得税法》相关规定、以及33号文进行计征企业所得税呢?小编认为从征税政策依据、有效性来说,是应该如此的)

    税海乾坤

    作者
    • 小舵手 毕业于西南财经大学财税学院,硕士研究生,2012年毕业进入成都地税某区稽查局工作。
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