建安挂靠谁是纳税主体

昨天看了玉树临风的税务大咖郑大湿的大作-非法收入流转税问题小议，深有感触，郑大湿形象、生动的从各方各面论证了非法行为收入征税的必要性和可行性，讲的非常好，入目三分。

今天就是挑其中一个点，那就是挂靠来思考一下，并看看当中一些税种纳税主体确认存在的怪异。这一块对于国军来讲显然还是个新鲜货，因为建安本来是收营业税的，国军刚接手，估计烫的狠！

先来看看关于挂靠建安收入流转税纳税主体确认主要规则的演变史：

《中华人民共和国营业税暂行条例》（国务院令[1993]136号）第一条：在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务(以下简称应税劳务)、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税义务人(以下简称纳税人)，应当依照本条例缴纳营业税。

《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》（财法字[1993]40号）第十条：企业租赁或承包给他人经营的，以承租人或承包人为纳税人。 

《中华人民共和国营业税暂行条例》（2008修订）第一条：在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税人，应当依照本条例缴纳营业税。

《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》（2008修订）第十一条：单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人（以下统称承包人）发生应税行为，承包人以发包人、出租人、被挂靠人（以下统称发包人）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以发包人为纳税人；否则以承包人为纳税人。

《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第二条：单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人（以下统称承包人）以发包人、出租人、被挂靠人（以下统称发包人）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以该发包人为纳税人。否则，以承包人为纳税人。

那么挂靠这种形式，93年规则下纳税主体基本对的上号，提供人和提供劳务人趋同，细则说承包人是纳税人没什么问题。

在08年的时候，细则与条例实际已经产生了冲突，08年条例说提供劳务的是营业税纳税人，但是细则不是了，挂靠且以被挂靠人名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以被挂靠人为纳税人。

为什么产生这种冲突，L先生看来，就是为了遏制这种非法行为的发生。因为挂靠方是没有资质的，搞建筑当然有安全隐患，加重被挂靠人义务，显然是为了遏制这种非法行为。但是对于现实来讲，并没有太大用，挂靠还是屡见不鲜，而且被挂靠人好多就是有个资质，基本就是个收管理费的空壳，分分钟跑路。

现在到了增值税时代了，增值税条例还没改，现在就是《营业税改征增值税试点实施办法》第二条说了算，这第二条显然是照抄《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》（2008修订）第十一条。

那你会说没什么争议了，但是现实本身会让你眼花缭乱。你会看到，同一单挂靠业务当中，有些收入，挂靠人会自己去开票，有些收入，被挂靠人去开票，有些收入直接入挂靠人账，有些收入转一手被挂靠人再入挂靠人账，有些挂靠合同还约定，所有法律责任由挂靠方承担。

头大了吧，光这“以被挂靠人名义”和“承担责任”就变来变去了，你一单业务，同一个增值税，一个建筑公司挂靠后干的，还能掰开来整出两个纳税主体来？

企业所得法比较霸道，第一条规定：在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织（以下统称企业）为企业所得税的纳税人，依照本法的规定缴纳企业所得税。也就是说挂靠人跑不了，被挂靠人一般仅就挂靠管理费来征税，严格按法律形式来的话很可能就是重复课税，且不符合会计准则第十六条“企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。”

这里较为荒诞的一幕又出现了，同样一笔建安业务，假设完全《营业税改征增值税试点实施办法》第二条当中以发包人为纳税义务人的条件，那么同一笔建安收入，在增值税和企业所得税上居然出现了两个纳税主体。

今天只谈现象，不谈处理。