中国会计物质文化变迁(1)

摘要：中国会计文化伴随五千年的中华文明史，随着经济的发展而发展，会计的发展史，就是会计文化的发展史；会计文化分为会计物质文化、会计制度文化与会计精神文化。中国会计物质文化在其形成发展与变迁过程之中，具有浓郁的中国特色，展现出了中华文化与众不同的独特魅力。

关键词：中国会计文化 会计物质文化 发展 变迁

引言：广而言之，文化是人类活动的总称。文化是民族的血脉，是人民的精神家园。经济越发展，会计越重要。会计人的活动，上升为会计文化，是经济社会发展的必然产物。中国会计文化伴随着五千年的中华文明史，源远流长，一路经风历雨，随着经济的发展而发展，形成了具有中国特色的独特会计文化。

会计文化是人类在长期的社会历史实践活动中逐渐创造和形成的，与会计相关的各种物质财富和精神财富的总和，主要包括会计物质文化、会计制度文化和会计精神文化。会计文化实质是一种管理文化，是人类社会文化体系的一个组成部分。改革开放以来，随着中国经济的发展，中国会计取得了举世瞩目的成就，中国会计文化重新焕发出了青春的活力，展现出了美丽的容颜：

会计物质文化日新月异，会计制度文化循序渐进，会计精神文化质朴厚重。

本系列文章分三篇分别阐述中国会计物质文化变迁、中国会计制度文化变迁与中国会计精神文化变迁。本文专门阐述中国会计文化中的物质文化的发展与变迁。

会计物质文化是人类会计实践中所创造的与会计相关的物质财富，通常表现为有形资产，包括会计工作环境、设备、工具及表现载体等，例如刻刀、竹木简、账册、报表、印鉴、出入库单据、凭证、借款借据、算盘、会计著作、会计报刊杂志、点钞机、装订机、保险柜、电子计算器、计算机、财务软件等等，都是会计物质文化的具体内容与载体，会计物质文化的丰富程度往往对会计精神文化产生巨大的影响。

中国既是文明古国也是文明大国，通过中华文明的发展以及中国会计史的发展，可以梳理出中国会计物质文化在历史实践长河中的发展历程。

一、混沌初开：远古会计文明的物质记载

随着人类文明的发展，远古先民在长期的茹毛饮血过程中，开始采集、捕鱼、狩猎等原始生产活动，在这些生产过程中，逐步使用磨制石器以及生产工具。由于生产效率的提高，产生了剩余物质。为了计量剩余物质，“结绳记事”这一原始的计量活动产生了。

结绳记事：大事，则大结其绳；小事，则小结其绳。两次或多次大结其绳，则表示有两次大事或多次大事。

远古时期，古人的结绳记事，既有叙事的功用，也兼具记数的功能。而这种记事之绳，便是最初会计物质文化的体现，是远古会计文明的物质载体。

伴随结绳记事这一活动的，也许还有刻石记事等类似的活动。所有这些活动，都源于一个目的：记录。记录事情的大小或物质的数量。这种带有原始经济活动的计量行为，就是最初的会计雏形。

但结绳记事毕竟太麻烦，太繁琐了。如何做到既简单又能准确的记录呢？远古先民为了满足叙事与记数两方面的管理需求，开始了探索。

叙事，需要文字；记数，需要数字。这样便开始催生了文字与数字的发明与创造。

仓颉造字。仓颉造字，是中国古代神话传说。相传仓颉曾把流传于先民中的文字加以搜集、整理、规范和使用，在创造汉字的过程中起了重要作用，为中华民族文明的传承做出了不朽的功绩。学界普遍认为汉字由仓颉一人创造只是传说，不过他可能是汉字的整理者，被后人尊为“造字圣人”。

会计记录，除了文字，还需要数字。其实，汉字数字，就存在于汉字文字之中。只不过中国汉字数字，异于阿拉伯数字。中国汉字数字在中国的会计体系中一直传承了几千年。虽然公元八世纪左右，阿拉伯数字便随着佛学东渐传入中国，但并未被中国的数学计算系统、会计核算记录系统以及书写系统所接纳。公元十三到十四世纪之间，阿拉伯数字由伊斯兰教徒带入中国，也未成功进入当时中国的文字记录系统。明末清初，中国学者开始大量翻译西方的数学著作，但是书中的阿拉伯数字，还是被翻译成汉字数字。阿拉伯数字在中国最早使用是在清光绪元年（1875年），原始版本《笔算数学》对引进的阿拉伯数字作了介绍以及使用。

有了文字和数字之后，远古先民们对经济活动的记录便方便多了。这样，文字与数字相结合，用来记录经济活动的行为便催生了会计人、会计职业与会计管理活动。

会计人在从事会计职业与会计活动时，必定要有会计计算的工具、载体、成果记录与汇报等。这些记录的工具、汇报的成果，都是会计的载体，是会计物质文化的体现。

通过考古学家溯源发现：“武丁甲骨”是现存最早的有文字记载的会计物质文化实物。

商王武丁是商朝开国君王汤的十一世孙，是商朝第23代君主，也是殷商迁都安阳后的第三任君王。武丁在位五十余年，是商代名君。武丁对外开拓疆域，对内革新政治，领导商王朝达到强盛，去世后因德高望重被后人尊为高宗。武丁在位执政时期，世人称之为“武丁时期”。殷墟出土的甲骨文献中，就有很多记录“武丁时期”的甲骨，学界称之为“武丁甲骨”。

“武丁甲骨”中，对经济事项的数字计量，从“一”到“几百”都有记录；记事的时间采用纪日干支，如“甲寅”“丙寅”“乙丑”“丁酉”等；有负责记录事项的史官名称，有记录的地方名称，表明东西从哪里来，或者用到哪里去了，或者存放于何处。这一切都表明，“武丁甲骨”已经类似于会计记录，有了会计记录的雏形。

“武丁甲骨”已经成为中国会计文化可以追溯考证的源头，为我们提供了会计物质文化的实物例证。

我们的先民，在混沌初开的原始社会，便运用他们的智慧，在会计记录过程中不断探索，从结绳记事到创造文字与数字，并将文字与数字相结合，将当时重大的经济活动、战争、祭祀等通过龟甲等实物记录保存并流传下来。

二、初具形态：先秦会计文明的物质载体

先秦时期，包括夏商周三代。这一时期，随着奴隶社会的发展，中国会计发展也取得了长足的进步：明确了专门的会计机构与人员，会计制度形成雏形。体现在会计物质文化方面：在会计记录中有了专门的会计凭证和税务凭证以及印鉴等会计物质载体。

据《史记.夏本纪》记载：“自虞夏时，贡赋备矣。或言禹会诸侯江南，计功而崩，因葬也，命曰会稽。会稽者，会计也。”

学术界大多认为《史记.夏本纪》是研究会计起源的一个重要依据。“会计”一词，起源于《史记》。《史记.夏本纪》所记载的关于大禹与会计的这段话，早已成了会计精神文化中，追寻会计先祖的依据，也为我们提供了追考会计先祖，留下了会计物质文化依据。

史学界和考古学界对夏商周时期的探索与研究取得了丰硕的成果。从会计物质文化的角度，本文仅列举两份凭证。一份为会计凭证，一份为税务凭证。

会计凭证。《战国策.齐策》里面有一个冯煖烧债的故事。冯煖当时收债的券书是刻写在竹、木简片之上的，上面记有放债的款项、利率，以及债权债务双方的签字等。券书写好之后，从中一剖为二，双方各执一券为据。在取本计息之时，两相核对，以相合为准。冯煖收债，拿着债券，和债民手中的另一半相契合，进行核对。

这个债券凭证，既是会计记账的原始凭证，也是会计核算的原始凭证；这个债券凭证，记录的是中式会计中最早的金融会计的内容；同时债券一剖为二，契合方为准，是中式会计中见诸于文字的最早的印鉴勘合。

可惜冯煖一把火将这么重要的原始凭证烧了。如果流传下来，将是不可多得的中国先秦时期会计文化的实物凭证。

税务凭证。鄂君启金节。是有文字记载以来最早的税务通关凭证。这一会计文化实物凭证，现存于湖北省博物馆，为国家一级文物。

1957年，安徽寿县出土了楚怀王六年（公元前323年）所制的《鄂君启金节》。金节分舟节与车节，舟节是用于水路通关免税的，车节是用于陆路通关免税的。金节中的“鄂君启”中的“鄂”为地名，“启”是鄂君之名。鄂君启，字子皙，是战国时期楚怀王之子。

《鄂君启金节》为楚怀王颁发给封地在今湖北鄂城的鄂君启于水陆两路运输货物的免税通行证。金节铭文中严格规定了水陆运输的范围、船只的数量、载运牛马和有关折算办法，以及禁止运送铜与皮革等战略物资的具体条文。《鄂君启金节》免除的税种为商税的一种——关税。

这可能是中国到目前为止见诸于实物的最早免税通关凭证，也可能是世界上最早的免税通关凭证！

《古玺汇编》0295著录一枚楚玺，上镌刻“勿正关鉨”四字。据有关专家考证，这枚楚玺，是用于加盖免征关税通行证的，其条件是已经缴纳过关市税款的——这枚楚玺可能是世界上最早的税务免征印章了！

当然鄂君启的商队贩运货物，持了楚怀王所赐的金节来了，在金节所书的期限之内，货物没有超出数量，没有违禁品，自然也要盖上这“勿正关鉨”四字印章的。

这两个和会计、税务相关的实物凭证，便是先秦时期，会计物质文化的典型例证，充分说明先秦时期，中国会计文化的物质载体已经初具形态。

（未完待续）