《企业所得税税前扣除凭证管理办法》的文字癖

《企业所得税税前扣除凭证管理办法》（国家税务总局公告2018年第28号）也算是姗姗来迟了。但笔者读完文件，作为一个有文字癖的人，还是写几点乱评吧。

1.分割单是外部凭证吗？

《企业所得税税前扣除凭证管理办法》将税前扣除凭证按照来源分为内部凭证和外部凭证，其中列举了分割单属于外部凭证。

这个“列举”并不严谨。分割单由取得和保存原始凭证的单位，向应取得而未取得原始凭证的单位出具。《企业所得税税前扣除凭证管理办法》第十八条规定：“企业与其他企业（包括关联企业）、个人在境内共同接受应纳增值税劳务(以下简称“应税劳务”)发生的支出，采取分摊方式的，应当按照独立交易原则进行分摊，企业以发票和分割单作为税前扣除凭证，共同接受应税劳务的其他企业以企业开具的分割单作为税前扣除凭证。”

“企业以发票和分割单作为税前扣除凭证”中的分割单其实应该为自制内部凭证；对于共同接受应税劳务的其他企业而言，分割单才是外部凭证。

2.“应税劳务”和“非应税劳务”是什么

《企业所得税税前扣除凭证管理办法》第十八条规定：

“ 企业与其他企业（包括关联企业）、个人在境内共同接受应纳增值税劳务(以下简称“应税劳务”)发生的支出，采取分摊方式的，应当按照独立交易原则进行分摊，企业以发票和分割单作为税前扣除凭证，共同接受应税劳务的其他企业以企业开具的分割单作为税前扣除凭证。

企业与其他企业、个人在境内共同接受非应税劳务发生的支出，采取分摊方式的，企业以发票外的其他外部凭证和分割单作为税前扣除凭证，共同接受非应税劳务的其他企业以企业开具的分割单作为税前扣除凭证。”

《企业所得税税前扣除凭证管理办法》第十八条也用了“劳务”的概念。

这里的“劳务”或“应税劳务”是什么概念？

《中华人民共和国增值税暂行条例（2017年修订）》第一条规定：“在中华人民共和国境内销售货物或者加工、修理修配劳务（以下简称劳务），销售服务、无形资产、不动产以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。”劳务限于加工、修理修配劳务。

如果从增值税暂行条例的这个概念理解，《企业所得税税前扣除凭证管理办法》第十八条规定的适用分割单的情形仅限于共同接受加工、修理修配劳务的情形，而不包括货物、劳务及无形资产等增值税应税项目（《企业所得税税前扣除凭证管理办法》第九条也是这种称谓。如果这种理解成立，分割单真的只适用于加工、修理修配劳务，不是笔者理解错误的话，还是有点匪夷所思。

相应的，在《企业所得税税前扣除凭证管理办法》第十八条出现的“非应税劳务”的概念也容易引起误解。在《企业所得税税前扣除凭证管理办法》第十八条中其本意可能是“非应税项目”，用“非应税劳务”则把货物、服务的也包含在内。

3.企业作为单一承租方时，采取分摊模式的，出租方是否应该开具分割单。

《企业所得税税前扣除凭证管理办法》第十九条规定：“企业租用（包括企业作为单一承租方租用）办公、生产用房等资产发生的水、电、燃气、冷气、暖气、通讯线路、有线电视、网络等费用，出租方作为应税项目开具发票的，企业以发票作为税前扣除凭证；出租方采取分摊方式的，企业以出租方开具的其他外部凭证作为税前扣除凭证。”

就这条的表述而言，即使企业作为单一承租方，出租方采取分摊方式的，出租方应开具分割单，只是其分摊的比例为零。严格执行起来其实有点繁琐，建议可以简化，比如合同期内只需一次开具。

4.不合规发票或其他外部凭证的补开、换开等期限

税务总局在文件解读中，将企业应当取得而未取得发票、其他外部凭证或者取得不合规发票、不合规其他外部凭证的，按照汇算清缴期结束前和汇算清缴期结束后两种类型分别处理。

其中汇算清缴后，《企业所得税税前扣除凭证管理办法》第十五条规定：税务机关发现企业应当取得而未取得发票、其他外部凭证或者取得不合规发票、不合规其他外部凭证，企业自被告知之日起60日内补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证或者按照《办法》第十四条规定凭相关资料证实支出真实性后，相应支出可以在发生年度税前扣除。否则，该支出不得在发生年度税前扣除，也不得在以后年度追补扣除。而且不用适用《企业所得税税前扣除凭证管理办法》第十七条的五年追补年限的限制。

税务机关发现企业应当取得而未取得发票、其他外部凭证或者取得不合规发票、不合规其他外部凭证，在进行相应处理前肯定必须履行告知义务，此时“耍赖的纳税人”能不能这么理解：

应当取得而未取得发票、其他外部凭证或者取得不合规发票、不合规其他外部凭证，只要等到税务机关告知再处理也不迟？