数字转型|《数字资产负债表》的诞生-“象”为何类

前言：《大般涅槃经-众盲摸象》有云：有王告一大臣：“汝牵一象，以示盲者。”尔时大臣受王敕已，多集众盲以象示之。时众盲各以手触，大臣即还而白王言：“臣已示竟。”尔时大王即唤众盲各各问言：“汝见象耶”。众盲各言：“我已得见。”王言：“象为何类？”其触牙者，即言象形如芦菔根（萝卜）；其触耳者，言象如箕；其触头者，言象如石；其触鼻者，言象如杵；其触脚者，言象如臼；其触脊者，言象如床；其触腹者，言象如瓮；其触尾者，言象如绳。

这就是著名的《瞎子摸象》寓言的由来，如果这个故事现在能够续写，那结局是不是应该是这样的？

王问大臣：众盲皆有理，又非全对。汝明，见象为何类？

大臣思而回王言：象头（石头）、象鼻（木桩）归建材类；象耳（簸箕）、象脚（石臼）、尾巴（绳子）归工具类；象背（床板）、肚皮（水缸）归日用品类；至于象牙（萝卜），就归蔬菜类吧。

2023年8月21日，财政部制定印发了《企业数据资源相关会计处理暂行规定》（财会〔2023〕11号，以下简称《暂行规定》），自2024年1月1日起施行。现将《暂行规定》部分内容摘录如下：企业在编制资产负债表时，应当根据重要性原则并结合本企业的实际情况，在“存货”项目下增设“其中：数据资源”项目，反映资产负债表日确认为存货的数据资源的期末账面价值；在“无形资产”项目下增设“其中：数据资源”项目，反映资产负债表日确认为无形资产的数据资源的期末账面价值；在“开发支出”项目下增设“其中：数据资源”项目，反映资产负债表日正在进行数据资源研究开发项目满足资本化条件的支出金额。

“象”为何类？而“数据资产”又应归为何类？

2019年9月，在上海召开的第五届区块链全球峰会上，前央行数字货币研究所所长、中国证券登记结算公司总经理姚前在《数字资产和数字金融》演讲中表示：数字经济是躯体，数字金融就是血脉，而数字资产则是核心。ICO数字股权的公开发行和流动，让它与传统证券体系非常不同，也让它与建立在传统证券上的整个金融监管体系产生歧义。真正意义上的数字资产应该是原生的、包含全量信息的、以数字形式展现和流转的资产。数字化后的订货合同、物流单据、发票、保理合同等资产，才是真正的数字资产。这些数字资产就像证券一样，可流通可交易，但它们难以按传统意义上的证券划分标准，被归类为哪一种证券。它们的属性内涵更丰富了，既可以在银行间市场备案成为可交易产品，也可在证券市场登记成为可交易的证券产品，甚至可以在厘清法律关系的基础上作为支付工具使用。这样的数字资产属性是模糊多样的，反过来说，这恰是它的特别之处：可以当证券，也可以当准货币……各种属性深度融合，益于创新。

结合《暂行规定》上下文意，数据资产是符会计准则规定确认为无形资产或存货等资产类别的数据资源，即数据资产可能属于但不限于无形资产、存货、开发支出在内的《资产负债表》左边资产类的任何项目。也就是说，《暂行规定》要求企业根据数据资产的持有目的、形成方式、业务模式，以及与数据资产有关的经济利益的预期消耗方式等，对应其适用的企业会计准则规定，选择《资产负债表》左边资产类的任何适格项目列报。

如果将姚总的“数字资产多重属性，融合创新”理论扩展至《暂行规定》下的当前会计报表体系，那么是否会在不远的未来我们的会计报表还会出现：“短期投资”项目下增设“其中：数据资源”项目、“应收票据”项目下增设“其中：数据资源”项目、“应收账款”项目下增设“其中：数据资源”项目、“其他流动资产”项目下增设“其中：数据资源”项目、“长期待摊费用”项目下增设“其中：数据资源”项目、“其他非流动资产”项目下增设“其中：数据资源”项目等等“会计处理暂行规定”？当然也不会排除“货币资金”项目下增设“其中：数据资源”项目的可能，甚至不会排除“固定资产”项目下增设“其中：数据资源”项目的可能。随着经数字经济的飞速发展，随着数字产业化、产业数字化的深入，更多、更新的数字资产形态和数字创新商模式定将奔涌到来，到那时还可能会增设“长期数据资产投资”、“数据资产清理”等，我们现在能想到以及我们现在还未曾想到的、全新的报表项目。

如此一来，是不是《资产负债表》中几乎每个资产类项目都会增设一个名为“其中：数据资源”的“外挂”？！与其如此累赘、如此“暂行”下去，还不如给“数字资源”这个新物种，一个稳定、独立且完备的数字新空间——《数字资产负债表》！

当然，有人会说：《数字资产负债表》？！数据资产我们姑且能想象，那数据负债又是个啥？

嗯，不急呀，各位看官：欲知“数据负债”详情，且听下回“《数字资产负债表》的诞生——新物种、新体系”分解。

后记：会计准则制定机构有必要抛弃过时的稳健主义思想，因应经济环境的变迁，重新审视财务报告概念框架和会计准则，适时修订资产和无形资产的定义，放松自创无形资产确认和计量标准，为财务报表如实反映包括数据资产在内的自创无形资产创造良好的制度环境。

——摘自厦门大学黄世忠教授发表于《财会月刊》2023年第8期《数据资产的确认、计量和报告——基于商业模式视角》