是租赁业还是运输服务业呢,怎么判别

近日，笔者就租赁业税目和几个服务业税目的适用和具体甄别与同行进行了讨论，现就自己的看法和观点梳理如下：

在日常税收实践中经常会发生一些在税法条文中没有明确规定的经济事项，这些经济事项的发生必然会牵涉增值税、所得税等税收事项的具体适用税目和税率的甄别，所以合法合理运用经济事项所体现的法律特征、业务特点、经营常规等判别其适用税目，进而准确确定税率或征收率就显得尤为重要。

下面笔者仅就纳税人经常咨询租赁运输工具与运输服务业的问题分析如下（由于融资租赁需要特殊资质主体才可实施，笔者在此主要以经营性租赁为主进行分析）

一、租赁合同的法律特征

1、民事法律特征：《民法典》第七百零三条规定：租赁合同是出租人将租赁物交付承租人使用、收益，承租人支付租金的合同。根据《民法典》条文释义解读，租赁合同具有以下四个特征：（一）租赁合同是转移财产使用权的合同；（二）承租人取得租赁物的使用权以支付租金为代价；（三）租赁合同的标的物是有体物、非消耗物；（四）租赁合同具有临时性或者非永续性。

也就是说在《民法典》的租赁合同定义中，租赁的标的是租赁物，是有体物、非消耗物，是所有权人对租赁物使用权的让渡，除合同规定的维修、维护和技术升级义务外，出租人不需更多的人工服务伴随出租物转移来获取租金收益。

2、税收法律特征：财税【2016】36号文件中关于税目注释规定：经营租赁服务，是指在约定时间内将有形动产或者不动产转让他人使用且租赁物所有权不变更的业务活动。

按照标的物的不同，经营租赁服务可分为有形动产经营租赁服务和不动产经营租赁服务。

水路运输的光租业务、航空运输的干租业务，属于经营租赁。

光租业务，是指运输企业将船舶在约定的时间内出租给他人使用，不配备操作人员，不承担运输过程中发生的各项费用，只收取固定租赁费的业务活动。干租业务，是指航空运输企业将飞机在约定的时间内出租给他人使用，不配备机组人员，不承担运输过程中发生的各项费用，只收取固定租赁费的业务活动。

综上所述，经营租赁就是对有体“物”、非消耗物的使用权的让渡，既包括动产也包括不动产，只收取固定租赁费，伴随出租物的人工活动仅可能是对出租物的维修义务或后续使用的维护及技术升级义务等。

二、运输合同的法律特征

1、《民法典》规定，运输合同是指承运人将旅客或者货物从起运地点运输到约定地点，旅客、托运人或者收货人支付票款或者运输费用的合同。从事公共运输的承运人不得拒绝旅客、托运人通常、合理的运输要求。

2、财税【2016】36号文件中关于税目注释规定：交通运输服务，是指利用运输工具将货物或者旅客送达目的地，使其空间位置得到转移的业务活动。包括陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务和管道运输服务。

3、水路运输的期租业务，是指运输企业将配备有操作人员的船舶承租给他人使用一定期限，承租期内听候承租方调遣，不论是否经营，均按天向承租方收取租赁费，发生的固定费用均由船东负担的业务。

4、航空运输的湿租业务，是指航空运输企业将配备有机组人员的飞机承租给他人使用一定期限，承租期内听候承租方调遣，不论是否经营，均按一定标准向承租方收取租赁费，发生的固定费用均由承租方承担的业务。

三、笔者将运输服务业的特征归纳如下

1、运输服务是运输服务提供方利用运输工具从事运输活动，由此引申为，通常运输服务提供方必须拥有运输工具（无运输工具承运除外）包括自有的或承租的。

2、同时应当具备使交通运输工具发挥其使用功能的熟练操作人员，在实践中该类人员应当具备驾驶或操作运输工具的相应的业务技能证书或官方或行业认可的技术等级，否则不能构成运输工具的驾驶人或操作人，则无法实现可靠的运输服务活动。

3、运输服务活动的实施必须是运输工具与之匹配的驾驶人或操作人员的结合才能实现，因此，运输服务提供方还应具备相应的管理制度、提供必备的场所、提供油料等消耗物、运输工具保险费用的缴纳、人员工资及社会保障制度的落实等作为运输服务的必要保障。

4、运输服务的目标是将旅客或者货物从起运地点运输到约定地点，其收益来源于旅客、托运人或者收货人支付票款或者运输费用。

四、运输服务业和租赁业的具体判别要点

1、与运输工具不可分离的驾驶或操作服务是否属于同一主体提供；

2、提供运输工具的主体是否具有使运输工具发挥其功能的相应技术人员一同参与提供服务；

3、运输工具在合同期内的油料的能耗应当按承运方的管理制度落实并报销；

4、配备人员的工资及社会保障由承运方保障；

5、运输合同执行过程中的运输安全风险由承运方来承担。

如不符合以上特征，而将运输工具使用权让渡与他人的行为，就应属于租赁，一般纳税人应按13%的税率计税，若属于交通运输，一般纳税人则按9%的税率计税，如为城市公共交通还可运用简易计税按3%征收率计税。

五、实践中还有以下几个区别，笔者点到为止

1、工程工地的塔吊的租赁和前述运输工具的租赁区分应当大体一致，笔者认为单独提供配备熟练操作人员的塔吊、吊车等工具进行物料装卸作业的应按物流辅助业的装卸搬运来确定税目和税率（征收率）

2、商场出租柜台不应是单独出租柜台，出租柜台仅仅是为实现综合管理商场而进行的商场空间划分的依据，作为出租方收取费用的依据，但其出租柜台必须要伴随商场的综合管理服务，如共同的灯光照明、共同的安保服务、共同的清洁服务、商场客流的共享、商业信息的共享等，因此出租柜台实际就是现代服务业的企业管理服务。

3、库房租赁和仓储保管也应按其服务内容、服务方式、服务载体、服务风险的不同而不同，其区分的意义在于，房产税的纳税人和纳税方式在两种方式是不同的；还有住宿业和租赁业也会出现需要甄别的情形等等。

笔者认为，在具体甄别区分时，关键是除了要对各类服务的经济法律特征和税收法律规定进行严格区分外，还应按照各类服务自身具备的经营特点、经营常规和必备的设备器械、必备的专业技能等要素来进行区分。