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7个案例分析小规模纳税人增值税优惠运用

黄扬易 / 2019-02-09
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  • 小规模纳税人
  • 纳税筹划
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  • 声明:本文由会说作者撰写,观点仅代表个人,不代表中国会计视野。文中部分图片来自于网络,感谢原作者。

    2019年1月17日财政部 国家税务总局发布《关于实施小微企业普惠性税收减免政策的通知》(财税[2019]13号),公布了系列支队小微企业普惠性税收减免政策,包括小规模纳税人增值税优惠、小规模纳税人资源税城市维护建设税房产税城镇土地使用税印花税(不含证券交易印花税)、耕地占用税教育费附加、地方教育附加优惠,以及小型未来企业的企业所得税优惠。

    2019年1月18日,国家税务总局发布《关于实施小型微利企业普惠性所得税减免政策有关问题的公告》(国家税务总局公告2019年第2号)、《关于修订《中华人民共和国企业所得税月(季)度预缴纳税申报表(A类2018年版)》等部分表单样式及填报说明的公告》(国家税务总局公告2019年第3号)及相关解读,对小微企业所得税优惠做了明确规定及解读。

    上述针对增值税小规模纳税人的优惠运用,尚未出台配套文件(预计会有),本文主要就增值税小规模纳税人的税收优惠运用进行分析。

    增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人,两者在计税方法、发票管理等方面均适用不同的政策,企业需要结合自身情况、外部市场需求等,选择对自身有利的身份进行操作,包括:单一的小规模纳税人对外;单一的一般纳税人对外;“小规模+一般纳税人”对外综合使用。

    增值税小规模纳税人身份的利用,主要体现在以下方面:

    一、 利用小微企业特有的税收优惠

    相比增值税一般纳税人,小规模纳税人规模通常较小,可以享受小规模纳税人或者是小微企业(可能是一般纳税人)的一些优惠,常见的优惠包括:

    1. 自2019年1月1日至2021年12月31日,对月销售额10万元以下(含本数)的增值税小规模纳税人,免征增值税(财税[2019]13号)。

    2. 自2016年2月1日起,月销售额或营业额不超过10万元(按季度纳税的季度销售额或营业额不超过30万元)的缴纳义务人,免征教育费附加、地方教育附加、水利建设基金(财税[2016]12号,一般纳税人也适用)。

    3. 自2019年1月1日至2021年12月31日,对增值税小规模纳税人可以在50%的税额幅度内减征资源税、城市维护建设税、房产税、城镇土地使用税、印花税(不含证券交易印花税)、耕地占用税和教育费附加、地方教育附加(留意后续各省配套文件)。

    4. 自2017年12月l日至2019年12月31日,对金融机构向农户、小型企业、微型企业及个体工商户发放小额贷款取得的利息收入,免征增值税(财税[2017]77号)。

    5. 自2018年1月1日至2020年12月31日,对金融机构与小型企业、微型企业签订的借款合同免征印花税(财税[2017]77号)。

    6. 自2018年1月1日至2020年12月31日,将小型微利企业的年应纳税所得额上限由50万元提高至100万元,对年应纳税所得额低于100万元(含100万元)的小型微利企业,其所得减按50%计入应纳税所得额,按20%的税率缴纳企业所得税(财税[2018]77号,2019年1-5月做2018年汇算清缴时适用)。

    7. 自2019年1月1日至2021年12月31日,对小型微利企业年应纳税所得额不超过100万元的部分,减按25%计入应纳税所得额,按20%的税率缴纳企业所得税;对年应纳税所得额超过100万元但不超过300万元的部分,减按50%计入应纳税所得额,按20%的税率缴纳企业所得税(财税[2019]13号、国家税务总局公告2019年第2号、国家税务总局公告2019年第3号)

    【易税易行】利用上述增值税相关优惠,需要正确理解政策并综合考虑自身情况及客户的要求,例如:

    1. 对月销售额10万元以下(含本数)的增值税小规模纳税人免征增值税,适用主体是增值税小规模纳税人,增值税一般纳税人不能享受;

    2. 月销售额10万元,季度销售额30万以下(含本数)免增值税,指的是不含税销售额,换算成含税销售额,30/(1-3%)=30.9278万元。

    3. 客户一定要求开具增值税专票,此时开具增值税专用发票部分不能够免增值税,但开具普通发票的部分依然可以享受。

    例1:某增值税小规模纳税人A季度收入30万元,有10万元应客户要求开具了增值税发票,该部分需要按3%缴纳增值税(到税务机关申请代开增值税专用发票的由税务机关直接征收、自行开具增值税专用发票的季度申报时补充申报缴纳),20万元开具了普通发票或者是按未开具发票处理,仍然可以免增值税。 

    4. 客户一定要求开具增值税专票,10万以下免增值税的优惠用不了,但月销售额10万以下免征附加税费的政策,以及各省减征城市维护建设税及其他税费的优惠政策,仍然可以用。

    例2:某增值税小规模纳税人B季度收入30万元,客户全部要求开具增值税专用发票,该企业无法享受免增值税优惠,但依然可以享受减免城建税、教育费附加的优惠及其他税种的优惠政策。

    5. 选择作为小规模人享受免税不一定有利。

    例3:某新三板企业(母公司)下设的软件子公司C,季度销售额不超30万元(不含税),全年收入不超120万元,主要是给母公司开发软件,向母公司销售软件产品。此时,软件子公司选择免增值税,母公司也无法取得专票抵扣增值税,如果子公司选择按16%缴纳增值税,同时申请软件产品3%即征即退,则母公司可以取得增值税专用发票抵扣进项,综合看,可以额外获得增值税即征即退款1,200,000*(16%-3%)=156,000元,即一年可以节省15.6万元。

    例4:某小规模纳税人D主要是给关联企业提供销售服务,供应环节可以按规定取得增值税专用发票,若D企业选择作为一般纳税人向关联企业开具增值税专用发票,D企业交的增值税可以在接受发票一方抵扣,D企业自身可以抵扣的进项,如D所在地有按照纳税金额给予的财政奖励,D企业还可以额外获得当地的财政补助。

    二、 通过化整为零享受小规模纳税人优惠政策

    在企业选择利用月度销售额10万元以下免征增值税优惠的情况下,如一个主体无法享受优惠,可以考虑拆分主体享受,即综合使用增值税一般纳税人和小规模纳税人,后者享受相应的税收优惠。

    例5:某房产经纪公司E,年销售额超500万元,被认定为增值税一般纳税人,按6%的税率纳税,进项税额较少,利润较高,当前的增值税税负、企业所得税税负较重,综合税负率接近15%。

    该情况下,可以考虑化整为零的方式,利用小规模纳税人的优惠政策。

    方法一:利用个体核定计税

    新设1-2个个体工商户承接中介代理服务,剩余部分业务由现有公司承担。单个个体工商户年收入500万元以内,综合税负率(含增值税金及附加、个人所得税)最高为4.72%,考虑承接方可以抵扣3%的进项税额,实际税负不超过2%,相比15%大幅度下降。如单个个体销售额每季度不超30万,可以免增值税金及附加,只需要缴纳少许个人所得税。

    方法二:增设分公司

    现有公司新设1-2家分公司承接业务,分公司年收入额控制在500万元以内,按小规模纳税人缴纳增值税。

    【易税易行】按上述方式操作,需要综合考虑以下因素:

    1. 客户是否要求开具6%的增值税专用发票(房地产经纪的客户通常为个人,此点可以操作)

    2. 新设分公司(个体)可能增加成本(税负大幅度下降,该项成本可以忽略)

    3. 分拆开展业务对企业自身发展的影响,如企业希望打造品牌,做大做强,直接利用个体户、小规模纳税人身份开展业务,会存在障碍,此时可以结合实际情况,使用一般纳税人搭配小规模纳税人的方式操作。

    三、 利用特殊的补税(纳税)政策节税

    上面介绍的是正常情况下,增值税一般纳税人和小规模纳税人的计税方法、适用的优惠政策。如果一家企业,实际的规模应当登记为增值税一般纳税人,但企业隐瞒收入,一直按小规模纳税人处理,之后税务机关稽查查补收入,要求补税,两者是否有所不同?

    【易税易行】小规模纳税人此时有绝对的优势

    例6:江苏省泰州市中级人民法院行政判决书(2015)泰中行终字第00053号披露,圣达公司2011年9月认定为增值税一般纳税人,认定前后补缴增值税的计算方式不同。2011年7、8月共计少申报收入1,990,128.66元,按3%补缴增值税59,703.86,2012年1-4月,少申报收入1,067,448.65元,按照17%补缴增值税181,466.27元,两者相差14%。

    例7:广东省佛山市税务机关根据审计部门移交的涉税线索,对佛山M粮油公司实施税收核查。在企业账目不全、涉税数据混乱的情况下,检查人员外围调查取证,确认该企业利用私人账户通过账外销售方式隐匿销售收入2000多万元。针对企业的违法行为,佛山市税务机关依法对其作出追缴增值税63.8万元、企业所得税39.2万元,处罚款 51.4万元,加收滞纳金55万元,共计209.4万元的处理决定。63.8万的增值税,也就是按小规模3%补缴增值税,而不是按10%(17%、16%)。具体分析可以查看易税易行公众号文章《私户收款2000多万被查,小规模纳税人身份帮大忙》。

    四、 月收入10万元以下免征增值税的会计处理

    依据财会[2016]22号文第二条第(十)款的规定,小微企业在取得销售收入时,应当按照税法的规定计算应交增值税,并确认为应交税费,在达到增值税制度规定的免征增值税条件时,将有关应交增值税转入当期损益。具体按以下方式处理:

    要点一:每月取得销售收入时,按征收率计算增值税

    借:应收账款/应收票据/银行存款科目

      贷:主营业务收入/其他业务收入/固定资产清理/工程结算等科目

        应交税费——应交增值税

    按照机构所在地的城市维护建设税适用税率和教育费附加征收率计算计提城市维护建设税和教育费附加

    借:税金及附加

      贷:应交税费——应交城市维护建设税(减征50%,具体比例等待各省明确)

        应交税费——应交教育费附加(月度不超10万元,直接免征,可以不计提)

      应交税费——应交地方教育附加(月度不超10万元,直接免征,可以不计提)

     

    要点二:季度申报时(含之前按季度申报及2019年4月、7月、10调整之后按季度申报的情况),达到增值税制度规定的免征增值税条件时,将有关应交增值税转入当期损益,记入“营业外收入”科目

    借:应交税费-应交增值税

      贷:营业外收入

    冲减的是免增值税的部分,客户要求开具增值税专用发票的部分(包括代开或自开),按规定需要缴纳增值税,不予冲减。

     

    要点三:季度末时,达到增值税制度规定的免征增值税条件时,将季度内计提的城市维护建设税及教育费附加冲回做相反的会计分录

    借:税金及附加(红字)

      贷:应交税费——应交城市维护建设税(红字)

        应交税费——应交教育费附加(红字,之前未计提的,无需冲红)

        应交税费——应交地方教育附加(红字,之前未计提的,无需冲红)

    黄杨易

    作者
    • 黄扬易 黄扬易先生 广州易税易行信息科技有限公司总经理,注册会计师、注册税务师、会计师。十多年财税工作经验,主要从事财税咨询、税务筹划、风险管理等服务,曾为数百家企业提供财税咨询服务。热门课程包括《税务管理与筹划》、《企业日常税务风险管理》、《十大经典案例教你节约个税》、《金税三期严控下的税务风险防范及应对》等。
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