例解上市公司股权激励个人所得税的计算(一)

2021年的最后一天，财政部、税务总局发布了2021年第42号公告《关于延续实施全年一次性奖金等个人所得税优惠政策的公告》，除将个人所得税全年一次性奖金单独计税优惠政策，执行期限延长至2023年12月31日外，还将上市公司股权激励单独计税优惠政策，执行期限延长至2022年12月31日。具体就是将《关于个人所得税法修改后有关优惠政策衔接问题的通知》（财税〔2018〕164号，以下简称164号文）中“二、关于上市公司股权激励的政策”的规定延续到2022年12月31日。

上市公司通过股票期权、限制性股票、股票增值税、股权奖励等股权激励个人所得税的计算；参照上市公司股权激励计税方法，不满足递延纳税优惠条件的非上市公司股票期权、股权期权、限制性股票、股权奖励等股权激励的个人所得税的计算，都涉及该项政策。

一：居民个人取得上市公司股权激励的计税

【案例1】小李2021年1月取得某上市公司授予的股票期权10000股，授予日股票价格为10元，授予期权价格为8元，规定可在2022年2月份行权。假定小李2022年2月28日前行权，且行权当天股票市价为16元。

【问题】请帮助小李计算行权时应纳个人所得税金额。

【解析】企业实施股票期权计划，授予该企业员工股票期权。员工因此在行使期权购买股票时，以低于市场价格（购买股票当日收盘价）的某一特定价格（施权价）购买本公司一定数量的股票，从而获得的施权价与收盘价的差额，是因员工在企业的表现和业绩情况而取得的与任职、受雇有关的所得，应按“工资、薪金所得”适用的规定计算缴纳个人所得税。其工资薪金应纳税所得额的确定，依据《财政部 国家税务总局关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知》（财税〔2005〕35号）规定，按下列公式计算：

股票期权形式的工资薪金应纳税所得额=(行权股票的每股市场价-员工取得该股票期权支付的每股施权价)×股票数量

则小李在2019年2月28日行权时取得工资薪金应纳税所得额＝（16－8）×10000＝80000元

按照42号公告和164号文件规定，自2019年1月1日起，居民个人取得股票期权等股权激励，在2022年12月31日前，不并入当年综合所得，全额单独适用综合所得税率表，计算纳税。计算公式为：

应纳税额＝股权激励收入×适用税率－速算扣除数

因此，小李取得的股票期权激励，应全额单独计税，

应纳个人所得税额＝80000*10%－2520＝5480元

【案例2】（接上例）假定，小李2022年10月31日再次行使股票期权，又取得公司股票5000股，每股施权价8元，10月31日当日公司股票收盘价23元。

【问题】小李如何计算并缴纳个人所得税。

按照42号公告和164号文件规定，2019年1月1日到2022年12月31日，居民个人一个纳税年度内取得两次以上（含两次）股权激励的，应将各次的所得合并后，不并入当年综合所得，全额单独适用综合所得税率表，计算纳税。《个人所得税法》规定，纳税年度，自公历一月一日起至十二月三十一日止。

小李的第二次行使股票期权是2022年10月31日，与2月28日第一次行权在同一个纳税年度内，因此，小李的第二次股权激励所得，应当与第一次合并计税。具体如下：

第二次股权激励工资薪金应纳税所得额＝（23－8）*5000＝75000元

合并二次股权激励应纳税所得额＝80000+75000＝155000元

第二次股权激励应申报纳税＝155000*20%－16920－5480＝8600元

【案例3】假定，小李在2023年3月1日第三次行使股票期权，再次购买公司股票5000股，每股施权价8元，当日公司股票收盘价21元，则小李该如何计算并缴纳个人所得税。

小李第三次行使股票期权是2023年3月1日，与前两次行权不在同一纳税年度，不需要与前两次行权所得合并计税。依据《财政部 国家税务总局关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知》（财税〔2005〕35号）规定，计算小李2023年3月份行权取得的“工资薪金所得”。

2023年3月1日行权时取得工资薪金应纳税所得额＝（21－8）*5000＝65000元

但现行政策来看，上市公司股权激励在2022年12月31日前实行全额单独计税，自2023年1月1日后是否继续施行单独计税，需要财政部、税务总局予以明确。

假定继续延续：应纳税额＝65000*10%－2520＝3980元

假定不再沿续：则小李2023年行权所得需要并入当年综合所得按年计税，取得所得的当月由实施股权激励的上市公司预扣预缴。

（未定待续）