税务“首违不罚”该按哪种程序进行?

2021年3月31日，国家税务总局发布了《税务行政处罚“首违不罚”事项清单》（国家税务总局公告2021年第6号），对纳税人首次发生清单中列举的“纳税人未按照税收征收管理法及实施细则等有关规定将其全部银行账号向税务机关报送”等十种违法事项且危害后果轻微，在税务机关发现前主动改正或者在税务机关责令限期改正的期限内改正的，不予行政处罚。

“首违不罚”也是一种对税务违法行为的处罚决定。在实务操作中，税务机关、税务人员如果采取终结已登记税收（规费）违法行为信息或流程作废等方式进行“首违不罚”，纳税人、扣缴义务人下次出现同类违法行为时，会因查询不到已发生的违法行为，造成仍然是“首违”的执法过错。那么“首违不罚”该按哪种程序进行呢？

凡人认为，可以从解答四个问题予以认知：

问题一：“不予处罚”的情形有哪些？

新《行政处罚法》规定的“不予处罚”有五种情形：

一是不满十四周岁的未成年人有违法行为的，不予行政处罚，责令监护人加以管教。

二是精神病人、智力残疾人在不能辨认或者不能控制自己行为时有违法行为的，不予行政处罚，但应当责令其监护人严加看管和治疗。

三是违法行为轻微并及时改正，没有造成危害后果的，不予行政处罚。

四是初次违法且危害后果轻微并及时改正的，可以不予行政处罚。

五是除法律、行政法规另有规定外，当事人有证据足以证明没有主观过错的，不予行政处罚。

“首违不罚”是其中的第四种不予处罚的情形。新《行政处罚法》同时规定，后三种对当事人的违法行为依法不予行政处罚的，行政机关应当对当事人进行教育。

问题二：税务行政处罚的一般规定是什么？

新《行政处罚法》中规定的行政处罚程序有两种：简易程序和普通程序（原《行政处罚法》中是一般程序），无论是作出行政处罚、还是不予行政处罚，都需要按照规定的程序执行。违反法定程序构成重大且明显违法的，行政处罚无效。

无论是按照简易程序还是普通程序，税务机关对纳税人、扣缴义务人“首违不罚”，都应按照《行政处罚法》的规定：

一要查明事实并取得充分证据，不仅要证实当事人符合“首违”情形，还要证实违法行为在“首违不罚”清单之内；

二要由2名以上具有行政执法资格的税务人员实施；

三要在作出税务行政处罚决定之前，告知当事人作出的行政处罚内容及事实、理由、依据，以及依法享有的陈述、申辩、要求听证等权利；

四要保障当事人陈述和申辩的权利，充分听取当事人的意见，对当事人提出的事实、理由和证据，应当进行复核；当事人提出的事实、理由或者证据成立的，应当采纳。五要依法以文字、音像等形式，对税务行政处罚的启动、调查取证、审核、决定、送达、执行等进行全过程记录，归档保存。

问题三：简易程序处罚都有哪些特点？

简易程序处罚是一种当场作出处罚的程序。新《行政处罚法》规定，违法事实确凿并有法定依据，对公民处以二百元以下、对法人或者其他组织处以三千元以下罚款或者警告的行政处罚的，可以当场作出行政处罚决定。法律另有规定的，从其规定。

除依法可以当场作出的行政处罚外，行政机关对公民、法人或者其他组织的违法行为，依照法定程给予的行政处罚，就是普通程序处罚。普通程序处罚不能当场作出，需要经过调查（检查）取证、审核（法制审核）、处罚告知、处罚听证、作出决定、送达执行等一系列的程序进行。

和普通程序相比，简易程序有以下几个特点：

一是违法事实确凿并有法定依据。一般情况下，能够按照简易程序处罚的税收违法行为，一般都是违法情形相对简单、现场就能认定违法事实，并能依照税法和裁量基准快速作出处理决定。

二是适用对象包括公民、法人或者其他组织。《宪法》规定“凡具有中华人民共和国国籍的人都是中华人民共和国公民”。《民法典》总则中，将个体工商户和农村承包经营户列入“自然人”范围。《税收征管法》规定“法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和个人为纳税人。法律、行政法规规定负有代扣代缴、代收代缴税款义务的单位和个人为扣缴义务人”。在各税收实体法律、行政法规中，纳税人中的个人不仅包括中国公民，也包括负有我国税法纳税义务的外籍个人。因此，在税务行政处罚中适用简易程序处罚的“公民”不仅包括公民个人，还包括中国公民依法登记的个体工商户和农村承包经营户。外籍个人的税收违法行为，均要按照普通程序。

三是处罚金额较小。新《行政处罚法》规定，对公民处以二百元以下、对法人或者其他组织处以三千元以下罚款或者警告的行政处罚。不予行政处罚的罚款金额为0，在金额上符合简易程序处罚的标准。（2021年7月1日前，可以简易处罚的罚款上限为“对公司处50元以下，法人和其他组织1000元以下”）。

四是当场处罚不是当场收缴罚款。当场作出行政处罚，只是对违法行为作出处罚决定，并不是要求当场执行。除“依法给予一百元以下罚款”、“不当场收缴事后难以执行”、“在边远、水上、交通不便地区，当事人到指定的银行或者通过电子支付系统缴纳罚款确有困难，经当事人提出”等三种法定情形可以由执法人员收缴罚款外，被处罚人需要依法自行到指定的银行或者通过电子支付系统缴纳罚款。

五是适用简易程序处罚的也可以普通程序处罚。对符合条件的税收违法行为，税务机关可以按照简易程序当场作出行政处罚决定，也可以按照普通程序，经过调查（检查）取证、审核（法制审核）等一系列的法定程序作出处罚。

问题四：“首违不罚”适用简易程序还是普通程序？

适用简易程序还是普通程序，并不是看税收违法行为是不是“首违不罚”，而是需要从事实、依据、对象、金额等方面是否符合简易程序处罚的要求来判定。

无论是国家税务总局发布了《税务行政处罚“首违不罚”事项清单》、还是《长江三角洲区域税务轻微违法行为“首违不罚”清单》，清单列举的事项，主要涉及申报、报告等简单行为，大多事实清楚、情节简单、危害轻微、易于纠正，既可以通过金税三期软件快速查询判定是否“首次”违法，也能够依据税法规定快速作出处罚决定。

因此，对于当事人“首次”发生清单中所列事项且危害后果轻微，在税务机关发现前主动改正或者在税务机关责令限期改正的期限内改正的，不予行政处罚的违法行为，只要当事人满足简易程序处罚适用对象范围，就可以适用简易程序处罚。对于发生清单中所列违法事项的当事人是外籍个人、或者税务机关难以当场判定是否“首次”违法的违法行为，税务机关只能适用普通程序处罚。

不过，目前金税三期软件系统中，并没有设置简易程序的不予处罚流程，所有不予处罚（包括可以简易处罚的“首违不罚”）都需要按照一般程序进行，环节较多、程序复杂、效率低下，容易给基层税务机关造成大量的负担。

凡人认为，税务机关应尽快升级金税软件，建立“首违不罚”的专项功能。税务机关首违不罚时，系统首先进行是否“首违”和是否属于“清单事项”判定，再进行当事人身份判定，对符合简易程序处罚的，直接当场作出决定；对特殊情况只能普通程序处罚的，由税务机关按照普通程序进行。