重磅!12000+字的<企业所得税税前扣除凭证管理办法>学习笔记(三)

原文：第十三条 企业应当取得而未取得发票、其他外部凭证或者取得不合规发票、不合规其他外部凭证的，若支出真实且已实际发生，应当在当年度汇算清缴期结束前，要求对方补开、换开发票、其他外部凭证。补开、换开后的发票、其他外部凭证符合规定的，可以作为税前扣除凭证。

学习理解：这里会出现发票时间和财税处理时间不一致的情况，比如2019年4月份补开或换开的发票，在2018年汇算清缴时申报扣除。对于补开、换开的发票，需要加强痕迹管理和台账管理，补开、换开的发票和凭证的抬头、内容、金额等，必须和原发票、凭证相符，和账务处理相符。

原文：第十四条 企业在补开、换开发票、其他外部凭证过程中，因对方注销、撤销、依法被吊销营业执照、被税务机关认定为非正常户等特殊原因无法补开、换开发票、其他外部凭证的，可凭以下资料证实支出真实性后，其支出允许税前扣除：

（一）无法补开、换开发票、其他外部凭证原因的证明资料（包括工商注销、机构撤销、列入非正常经营户、破产公告等证明资料）；

（二）相关业务活动的合同或者协议；

（三）采用非现金方式支付的付款凭证；

（四）货物运输的证明资料；

（五）货物入库、出库内部凭证；

（六）企业会计核算记录以及其他资料。

前款第一项至第三项为必备资料。

学习理解：

1.第八条中的外部凭证包括从其他单位、个人取得，本条没有说明从个人取得发票或其他外部凭证出现特殊原因无法补开、换开的情况。所列举的特殊原因，主要适用于单位，这意味着从个人取得发票或其他外部凭证难以通过提供真实性证明材料实现税前扣除。

2.第（一）项材料涉及的一个难题是，企业如何发现和取得对方工商注销、机构撤销、列入非正常经营户、破产公告等证明资料？

比如，非正常户，“金三”有“非正常户公告”规定：税务机关应在非正常户认定的次月，在办税场所或者广播、电视、报纸、期刊、网络等媒体上公告非正常户。

但是，公告的期限有多久？在什么范围内公告？异地的企业提出需求时，认定非常户的主管税务机关是否能够和愿意提供列入非正常经营户的证明？目前仅就《长江经济带（泛长三角区）税务机关非正常户异地协作实施意见》（2015税总函706号）明确了信息共享机制，其他地方都值得仿效和借鉴。

3.非现金支付包括3个类型：一是银行支付，例如电汇等；二是票据支付，承兑汇票、本票和支票等；三是支付宝、微信等电子支付。

4.所列举的6项材料，前3项为外部凭证且为必备材料，后3项为内部凭证，表明外部凭证的证明效力远高于内部凭证。

原文：第十五条 汇算清缴期结束后，税务机关发现企业应当取得而未取得发票、其他外部凭证或者取得不合规发票、不合规其他外部凭证并且告知企业的，企业应当自被告知之日起60日内补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证。其中，因对方特殊原因无法补开、换开发票、其他外部凭证的，企业应当按照本办法第十四条的规定，自被告知之日起60日内提供可以证实其支出真实性的相关资料。

学习理解：

1.特殊原因同上。这里发现的时间应当符合《税收征管法》第五十二条第二款的规定，为3-5年，如果属于偷逃骗抗，则为无限期。

2.这里的税务机关包括税务稽查局。一个可能存在的问题是，如果在税务检查中发现企业有不合规发票及其他外部凭证，要等告知60日期满后视企业补开、换开发票的结果才能作出处理和处罚决定？这会严重影响税务检查的效率。《税务稽查工作规程》（国税发[2009]157号）第二十二条第四款规定：检查应当自实施检查之日起60日内完成；确需延长检查时间的，应当经稽查局局长批准。

3.税务机关告知应该使用《税务事项通知书》

原文：第十六条 企业在规定的期限未能补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证，并且未能按照本办法第十四条的规定提供相关资料证实其支出真实性的，相应支出不得在发生年度税前扣除。

学习理解：精神和《关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告2011年第34号）的“六、关于企业提供有效凭证时间问题”一致。

原文：第十七条 除发生本办法第十五条规定的情形外，企业以前年度应当取得而未取得发票、其他外部凭证，且相应支出在该年度没有税前扣除的，在以后年度取得符合规定的发票、其他外部凭证或者按照本办法第十四条的规定提供可以证实其支出真实性的相关资料，相应支出可以追补至该支出发生年度税前扣除，但追补年限不得超过五年。

学习理解：精神和《关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第15号）“六、关于以前年度发生应扣未扣支出的税务处理问题”一致。

第十三条至第十七条的内在逻辑关系如下：

例如：2018年8月，甲企业某项业务支出已经发生，但未取得发票。在第三季度企业所得税预缴时可以扣除，但是汇算清缴时不得税前扣除。

在2019年5月31日前取得发票的，或者能提供真实性证明材料的，仍可在汇算清缴时税前扣除，无滞纳金。

在2019年5月31日仍未提供发票或者真实性证明材料的，不得在2018年度税前扣除，但在2023年12月31日之前取得发票或者真实性证明材料的，可以追溯扣除。

在2019年5月31日仍未提供发票或者真实性证明材料，但是甲企业擅自在2018年度税前扣除的，假设2019年11月1日被税务机关发现并告知，甲企业最迟于在2019年12月30日提供发票或者真实性证明材料。能够提供的，补缴滞纳金（从2019年6月1日起算）；不能提供的，补缴税款和滞纳金。

原文：第十八条 企业与其他企业（包括关联企业）、个人在境内共同接受应纳增值税劳务(以下简称“应税劳务”)发生的支出，采取分摊方式的，应当按照独立交易原则进行分摊，企业以发票和分割单作为税前扣除凭证，共同接受应税劳务的其他企业以企业开具的分割单作为税前扣除凭证。

企业与其他企业、个人在境内共同接受非应税劳务发生的支出，采取分摊方式的，企业以发票外的其他外部凭证和分割单作为税前扣除凭证，共同接受非应税劳务的其他企业以企业开具的分割单作为税前扣除凭证。

学习理解：

1.共同接受应税劳务的其他企业以企业开具的分割单作为税前扣除凭证，应该增加发票/其他外部凭证的复印件，便于检查和监管。

2.和第九、十条的不当之处相同，应当修改为：

原文：第十九条 企业租用（包括企业作为单一承租方租用）办公、生产用房等资产发生的水、电、燃气、冷气、暖气、通讯线路、有线电视、网络等费用，出租方作为应税项目开具发票的，企业以发票作为税前扣除凭证；出租方采取分摊方式的，企业以出租方开具的其他外部凭证作为税前扣除凭证。

学习理解：对十八条的换角度说明，和第十八条的不当之处相同，应当修改为：

原文：第二十条 本办法自2018年7月1日起施行。

学习理解：

本办法作为程序法，2018年7月1日之后处理之前的税务问题，也可以适用。

有了这个文件，税务机关和纳税人的汇算清缴工作会好得多！