【实务案例】增值税纳税义务发生时点早于会计收入时点的处理案例

在财会[2016]22号《增值税会计处理规定》中写到：按照增值税制度确认增值税纳税义务发生时点早于按照国家统一的会计制度确认收入或利得的时点的，应将应纳增值税额，借记“应收账款”科目，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）” 或“应交税费——简易计税”科目，按照国家统一的会计制度确认收入或利得时，应按扣除增值税销项税额后的金额确认收入。

【案例】某建筑企业承建一项土石方工程，开工前施工项目部按工程承包合同的规定，收到发包单位通过银行转账拨付的工程款30万元。月末，企业以工程价款结算账单与发包单位办理工程价款结算：本月已完工程价款19万元，按规定应扣还预收工程款16万元。施工项目部收到发包单位支付的工程价款3万元。

假设该项目采用一般计税方法计税，根据上述情况，企业应作如下账务处理:

(1)开工前预收工程款: 　

借：银行存款        300000

　　贷：预收账款———预收工程款 300000

预收工程款产生的销项税额=300000÷( 1+11%)×11%≈29729. 73(元)

借：应收账款———×工程增值税 29729.73

　　贷：应交税费———应交增值税 (销项税额)29729.73

(2)月末办理结算:

工程结算价款产生的销项税额=190000÷(1+11%)×11%≈18828. 83(元)

借：应收账款———应收工程款 190000

　　贷：工程结算                           171171.17

　　　　应交税费———应交增值税 (销项税额) 18828.83

(3)根据业主要求，从结算总金额扣除16万元预收工程款：　

借：预收账款———预收工程款 160000

　　贷：应收账款———应收工程款 160000

因业主要求扣除的预收款16万元在预收环节已经计算过销项税额甚至开过发票，而按结算金额全额计提销项税额时就存在重复计算，因此可把业主要求扣除的预收款金额对应的销项税额冲回:

扣除的预收款金额对应销项税额=160000÷( 1+11%)×11%≈15855. 86(元) 　

借：应收账款———×工程增值税 -15855.86 　　

　　贷：应交税费———应交增值税 (销项税额)-15855.86

上述账务处理,企业也可以根据本单位的核算习惯,和第 (2)项业务合并处理。 （此种账务处理方法是在22号文件的基础上，结合实务操作的便利性自行设置的，不是22号文件的统一规定。）

(4)收到发包单位支付的工程价款3万元: 　

借：银行存款            30000

　　贷：应收账款———应收工程款 30000

假设该项目采用简易计税方法计税，根据上述情况，企业应作如下账务处理：

(1)开工前预收工程款: 　

借：银行存款       300000 　　

　　贷：预收账款———预收工程款 300000 　　

预收工程款产生的增值税税额=300000÷( 1+3%)×3%≈8737.86(元) 　

借：应收账款———×工程增值税 8737.86

　　贷：应交税费——简易计税           8737.86

(2)月末办理结算: 　　

工程结算价款产生的增值税税额=190000÷(1+3%)×3%≈5533.98(元) 　

借：应收账款———应收工程款 190000 　　

　　贷：工程结算                           184466.02

应交税费———简易计税      5533.98

(3)根据业主要求，从结算总金额扣除16万元预收工程款: 　

借：预收账款———预收工程款 160000

　　贷：应收账款———应收工程款 160000

因业主要求扣除的预收款16万元在预收环节已经计算过增值税税额甚至开过发票， 而按结算金额全额计提增值税税额时就存在重复计算，因此可把业主要求扣除的预收款金额对应的税额冲回：

扣除的预收款金额对应增值税税额=160000÷( 1+3%)×3%≈4660.19(元)

借：应收账款———×工程增值税 -4660.19

　　贷：应交税费———简易计税        -4660.19

上述账务处理,企业也可以根据本单位的核算习惯,和第 (2)项业务合并处理。（此种账务处理方法是在22号文件的基础上，结合实务操作的便利性自行设置的，不是22号文件的统一规定。）

(4)收到发包单位支付的工程价款3万元: 　

借：银行存款 30000 　　

　　贷：应收账款———应收工程款 30000