基本概念都不明晰,还谈什么理论创新?

一叶舟导读：前些天，我和本院的一位在职研究生（现任某公司财务部经理）在微信里讨论了一个财务会计问题，以下是问答实录。

财务经理：

老师，咨询您一个问题。我们公司是一个新公司，明年才开始有收入。我们是提供运营服务的。目前一线运营人工成本的审计认为：因为没有收入，就不能有成本，要求列入「长期待摊费用」。我认为一线运营人工成本后期收入对这部分没有补偿，属于公司成立初期必须支付的成本，应列入本期「管理费用」中的开办费。把这部分列成资产不适用。您看呢？

杨小舟：

你的描述不够正确。成本是相对于资产和负债来说的，如果将已发生的支出记作「递延资产」或「长期待摊费用」或「存货」（work in progress），不就是该项资产的成本么？ 双方说的都有道理。关键在于一线运营的人工支出未来是否能带来收入，若有充分的理由证明不能带来收入（经济利益），则不能记作资产（长期待摊费用也是一种资产）；若可以带来收入（经济利益），则可以暂且记作长期待摊或存货（work in progress）。

杨小舟：对支出与成本、费用、损失的概念一定要约定清楚。支出可以是成本，也可能是费用或损失。

财务经理：

对方给我们的收入是按照一年的人工成本加上一定的利润。我认为18年的收入有18年的成本。不能因为18年才有收入就把17年成本挪到18年才确认。对方不会给我们这部分补偿，17年成本不会带来相应的收入。所以，我坚持计入当期损益。事务所审计说收入成本必须匹配，没有收入就不能进成本。

杨小舟：

（在财务会计上）不是收入成本匹配（或配比，matching），是收入费用匹配。

财务经理：老师，我没明白您的意思。

杨小舟：方便回电话，我们电话里讨论。

看到这里，也许你会认为，该财务经理基本功不扎实，收入费用配比原则（matching principle）都不熟悉。

其实呢？

关于收入、费用、成本等概念，不同的人有不同的定义，其内涵和外延也就不同。在我看来，定义很难说对或错（当然，定义的优劣差异是存在的）。我们在讨论某一问题时，需要对基本概念进行约定或界定，达成共识后再深入讨论才有意义，否则鸡同鸭讲，各说各道。

例如，成本和费用两个概念，不同的人就有不同的定义；也有人不对两者进行严格区分。例如，A股上市公司利润表中的期间费用（period expense），有些老外或欧美上市公司就称之为period cost（译作期间成本更好吧）。

再如，几乎每个会计主管都熟悉或需要熟悉的借款费用准则，IASB发布的准则中用的词是Borrowing Cost，我国会计准则制定机构将其译作了「借款费用」，我认为是不够恰当的。

1

在不同的学科里，对同一概念往往有不同的定义。

例如，在金融学教材或著作中，资本和资产往往是不加严格区分的，而在财务会计学课程中，资产与资本（债务资本、权益资本）需要区分。在金融学中，资产或资本常被划为 physical assets (常译作实物资产，如厂房、机器设备等)和financial assets（金融资产）。

财务会计上一般按流动性对资产进行分类，将企业所有的资产分成流动资产和非流动资产，无形资产（专利、商标、专有技术等）属于非流动资产。

但如果从金融学角度看，无形资产既不是实物资产（不具备实物形态），也不是金融资产，应该归到那一类？实务中将其归属到physical assets一类了。

其实，会计学中的无形资产虽然属于长期资产，但以其是否有形或无形来定义也不妥当。例如，应收账款、长期应收款、长期待摊费用、递延所得税资产等，也是看不见摸不着（无形）的，但在会计上并不将其划作无形资产。

还有，在经济学或金融学上，财产和资产有时也不作严格区分。但在会计学上，资产是有专门定义的。资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或控制的、预期会给企业带来经济利益的资源（基本准则，2014）

企业因交易或事项形成的资源，只有既符合资产的定义，又满足确认的条件（标准）时，会计上才能确认为资产。

再如，在财务会计上，产品（包括在产品、半成品、产成品，属于存货）的成本包括采购成本、加工成本和其他成本。产品成本的核算采用制造成本法或生产成本法），包括直接材料、直接人工和制造费用的分摊等。

但在管理会计中，根据管理决策的需要，产品成本可能要有多个层次的核算：

·第一个层次，即与财务会计上（即用生产成本法计算）相同的产品成本；

·第二个层次，经营性成本，包括销售费用、管理费用，即大家比较熟悉的SG&A（selling, general and administrative expenses）；

·第三个层次，价值链成本，包括前期的投入，如研发、设计等支出。

不同层次的成本核算，可以满足不同的决策需要。

在管理会计中，根据决策的需要，成本（管理会计中成本对象或成本核算对象，比财务会计中要宽泛的多）还可以有不同角度的核算，如变动成本法、吸收或完全成本法等。在变动成本法下，产品成本不包括固定的制造费用、销售费用和管理费用，计算口径与完全成本法差异很大。但如果不用变动成本法核算成本，本量利分析（CVP analysis）也就无从谈起。

所以，当我们讨论某一问题时，我们首先要定位好，我们是在什么层次、什么角度下来讨论这一问题的。

2

同一学科内，不同的作者（教材、著作、研究报告、准则、规范等），对同一概念会有不同的定义。

例如，财务会计是什么？有信息系统论、管理活动论、工具论、艺术论，等等。以前大家争论较多，有人认为管理活动论才反映了会计的本质，有人认为会计就是个信息系统。工具论、艺术论现在少有人提及了。

以上几种观点，都是从不同角度对财务会计作出的定义。这里的关键是：

·如果说财务会计是一种信息系统，它与其他信息系统（如统计信息系统等）的根本区别是什么？如果它是管理信息系统的一个子系统，它与其他子系统的区别和联系又是什么？

·如果说财务会计是一种管理活动，它与其他管理活动（财务管理活动、预算管理活动、人力资源管理活动、营销活动等）的区别和联系又是什么？

·如果说财务会计只是一种管理工具，它是否具有社会属性或制度属性？例如，在中国特色的社会主义市场经济背景下（美国、日本、欧盟已公开拒绝承认中国的市场经济地位），财务会计的计量基础，如公允价值计量，是否应与IASB的《公允价值计量》准则有所区别？甚至整个的财务会计准则体系，是否也需要有中国特色社会主义市场经济理论的支撑，是否也需要体现中国特色？

·说财务会计是一种艺术，也有一定的道理。原则为基础（principle-based）或目标导向(objective-oriented)的会计准则制定思路，就是在会计的确认和计量过程中，越来越多地需要财会人员运用职业分析和判断。但由于盈余管理动机的存在，以及财务会计准则、公司治理、外部监管等存在缺陷，不少公司的管理层滥用职业判断，粉饰报表、操纵利润，甚至财务造假。所以，有些学者甚至偏激地说，财务会计不是科学，也不是艺术，而是一种魔术！

再如，在公司金融、财务会计、战略管理，以及内部控制、投资分析等课程中，都会讨论到风险管理的内容，我们甚至可以说，企业或组织的运营过程，就是一个风险管理的过程。但什么是风险？至少有以下几种定义：

·风险就是不确定性；

·风险是指事项（event）发生概率可以估计的不确定性；

·风险是指不确定性中不利的一面；

·风险就是机会或机遇（opportunity）。

如果说风险是一种不确定性，则识别风险的同时就识别了机会，管理好了风险也就管理好了机会。

如果说风险是指不确定性中的不利的一面，则我们不但要管理好风险，还需要积极主动地去识别（发现）机会、创造机会，及时地评估机会，通过目标设定和战略管理等流程抓住机会，为个人、企业或其他公共组织创造价值。

3

同一学科内同一作者，随着认识的深化，对同一概念也有不同的定义。

例如，COSO在2004版《企业风险管理-整合框架》（ERM-IF）中，是这样讨论不确定性与价值之间的关系的。

企业的经营总是在一定的环境下进行的，环境因素包括技术创新、重组、市场变化、竞争、政府监管与调控，等等。环境变化日益频繁（不确定性）。

不确定性是指影响企业目标实现的、源自于内部或外部的某一事项发生的可能性。该事项可能有积极效应，也可能有消极效应，也可能两者兼有（如贷款利率、汇率变动）。

不确定性可能是由于企业无法准确地确认事件发生的概率及其相应的后果，也可能来自于企业的战略选择。

不确定性既代表着风险，也代表着机遇；既可能损害企业的价值，也可能增加企业的价值。

在2004版的框架中，COSO是这样定义风险和机遇的：

·风险指对企业目标实现有消极（不利）影响的某一事项发生的可能性。不确定性是风险的一个必要条件，但不是充分条件。

·机遇是指对企业目标的实现有积极（有利）影响的某一事项发生可能性。机遇有利于企业的价值创造与保持。管理者需要将这种机遇融入企业的战略与目标设定的流程之中，以便采取行动抓住机遇。

但在2017版《企业风险管理—整合战略与绩效》框架中，COSO对风险的定义作了修正，不再强调风险是指不确定中不利的一面了，而是指的概率可以估计的不确定性了。

COSO对风险所作的新的定义，是进步还是倒退？不同的人也有不同的看法。

再如，国际财务报告准则（IFRS）和我国会计准则（CAS）对于公允价值的定义，也是有很大变化的。在CAS（2006）基本准则中，对于公允价值的定义是：在公平交易中（in an arm's length应译作独立交易或无关联交易），熟悉情况的交易双方自愿地进行资产交换和债务清偿的金额。

而在CAS（2014）的基本准则中，公允价值的定义则被修正为：资产和负债按照市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售资产所能收到或者转移负债所需支付的价格。在CAS新的定义中，公允价值成了一种价格（退出价格）。

关于公允价值的定义、估计技术、优先等级或层次，我们在以后的公号文中再深入讨论。

4

学科或课程中的概念，与实务或日常生活中所说的概念含义也常常不一致。

例如，在财务管理（亦称公司金融、公司理财、企业财务等）学科或课程，对于财务管理是有明确定义的。

财务管理学是研究企业管理当局如何进行投资决策、融资决策、收益分配决策，以使企业价值最大化的一门课程。

财务管理学的主要内容包括：

·投资管理、融资（筹资）管理；

·营运资本管理；

·收益分配管理等等。

但在实务或日常生活中，财务或会计都被看作是一种工作（occupation）或职业（行当，profession），做财务管理工作、做会计工作往往是同一个含义。

我们有不少人片面强调会计（管理会计）的重要性，但实际上企业的财务管理系统或体系（financial management system）包括了会计系统或体系，企业财务体系的最高领导是CFO或VP for Finance。

再如，实务或口语中所称的资金，往往指的是货币资金。当老板们说最近公司的资金比较紧缺时，其含义是不仅货币资金比较少，能够快速转变为货币资金的有价证券（包括持有的股票、基金等）也比较少。

而在资产负债表中，货币资金项目是有特定含义的，包括库存现金、银行存款和其他货币基金，即使是流动性较强的有价证券（上市公司的股票、可随时赎回的基金等）也不包含在货币资金项目中。并且，即使能随时变现的股票，也不能算作现金等价物。听起来有些不合情理，但事实就是如此。

由于我们缺乏财务会计概念框架，无论是财会主管还是业务主管，对于现金、现金等价物、现金流量、货币资金、资金、资本等概念的定义，以及相互间的区别和联系，大都是弄不清楚的。

再如，什么是财务分析？什么是会计分析？实务或口语中常常是等同的，但在相关的课程中，是有不同定义的。

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小结一下

·概念的定义不是一成不变的。随着人们对客观世界认识的深化，我们对同一概念的定义也会改变。例如：我们对「人」的定义，就从「直立行走的动物」、到「能使用劳动工具的动物」，再到「能创造和使用复杂劳动工具的动物」。现在，人工智能出现了，其他动物也进化了，人的定义是否也要有变化？

·同一概念可以从不角度定义，或者说不同学科对同一概念的定义是不同的。例如，「人」从不同角度来看，有「自然人」、「社会人」、「经济人」之分；价值也有科学（真）的价值、道德（善）的价值、艺术（美）的价值、商业的价值，等等，我们不能只关注商业的价值；再如我们前面所说的财务会计，也有信息系统论、管理活动论、工具论、艺术论，等等。

·同一学科不同的作者，同一作者在不同的时间，对同一概念的定义也可能有比较大的差异。并且，理论（或学科、课程）与实务中所说的同一概念，含义也往往不一致。

·所以，无论是做研究，还是讨论问题，我们首先要对一些基本概念进行约定（界定）并达成共识，这样，进一步的分析和讨论才有意义。