《管理会计基本指引》问答录(2)
原文
第二章 应用环境
第七条 单位应用管理会计，应充分了解和分析其应用环境。管理会计应用环境，是单位应用管理会计的基础，包括内外部环境。
内部环境主要包括与管理会计建设和实施相关的价值创造模式、组织架构、管理模式、资源保障、信息系统等因素。
外部环境主要包括国内外经济、市场、法律、行业等因素。
问：价值创造模式如何理解？与商业模式有区别么？
答：在我看来，指引中的价值创造模式就是商业模式。对于商业模式也有不同定义，我认为较好的定义是：商业模式是一个企业有关其价值创造过程的总体架构设计，包括价值创造、交付和收获机制。其实质是确定企业价值创造的逻辑和方式：如何向用户交付价值、吸引客户为价值付账、并将这些支付转换为利润？（Teece, 2010），在Alexander Osterwalder,Yvers Pigneur合著的《Business Model Generation》（译成了“商业模式新生代”）一书中，作者认为，商业模式描述了企业如何创造价值、传递价值和获取价值的基本原理。商业模式有9个构造块：客户细分、价值主张、渠道、客户关系、收入来源、核心资源、关键活动、重要合作、成本结构等。在该书中，作者还较为详细地介绍了几种常见的商业模式，如非绑定式、长尾式、多边平台式、免费式、开放式等。对商业模式感兴趣者，可以浏览一下该书。
我认为，既然指引中提出了一些重要的、基础或核心的概念，如价值创造模式、管理模式等，就应该加以定义并作系统阐述。
至于商业模式与盈利模式、商业模式与战略的联系与区别，此处不再作深入探讨。
问：基本指引中所讲的应用环境为什么不包括公司治理这一要素？
答：我认为应包括。
关于公司治理，定义也是多种多样。OECD曾经有个定义，“公司治理（rporate ernance）是引导与控制公司运行的一个系统（system）。公司治理结构（structure）规定了公司参与者，包括股东、董事会、经理，以及其他利益相关者的权利和职责的分配，对公司事务的决策设计出一整套的规则和程序。通过这些制度安排，公司可以确立目标，确定达到目标的手段，并对公司经营业绩进行监督。”
许多企业管理会计工作做不好的一个重要原因，不是管理会计师的能力不够，而是公司治理结构太差，会计环境恶劣。例如，有些项目明明不该投，但公司董事长或CEO就是让你写个投资分析报告，证明可以投、应该投。结果是“项目完成之时，便是停工或亏损开始之日”。
有些企业的会计造假，公司层面是“一条龙工程”，分部层面也是“层层加水，一级瞒一级”。最主要的原因就是公司治理存在严重缺陷、内部环境恶劣。
张维迎先生说，离开了产权结构和激励谈公司治理是没有意义的，这句话有一定的道理。最近一段时间闹得沸沸扬扬的万科控制权之争，正好说明了万科治理结构中的薄弱之处，而这个薄弱之处恰恰是在中国环境下的公司产权结构（注意，是在中国环境下）。作为公司创业者的王石在这方面的谋略就远逊于联想的柳传志了。但无论王石是否出局，万科控制权是否易手，王石先生都是我最敬佩的企业家，万科也是我心中最优秀的企业！
在管理学或战略管理学著作中，内部环境主要包括组织架构、资源或能力，以及公司文化。但在SO的内部控制整合框架、企业风险管理整合框架，以及我国的企业内部控制基本规范中，对企业的内部环境都有更深入、更系统的论述。以下一图就很好地说明了企业的内部环境，以及其所处的行业环境和社会环境。
注意，行业环境也是包括许多要素的，而对社会环境或宏观环境的分析，就是我们常说的PEST分析。下图很好地说明了企业的内部环境、行业环境和社会（宏观）环境。
关于内部环境，我还想补充一点，就是财政部发布的《企业内部控制基本规范》中指出：内部环境是企业实施内部控制的基础，一般包括治理结构、机构设置及权责分配、内部审计、人力资源政策、企业文化等。管理会计基本指引也是财政部发布的，都是同一部门发布的规范性或指导性文件，关于内部环境的含义及其要素，最好能够协调起来，新的论述应该比原有的论述更深入、更系统些。
原文
第八条 单位应准确分析和把握价值创造模式，推动财务与业务等的有机融合。
问：如何理解第八条？如何落实第八条？
答：还是回到价值创造模式是什么的问题上，因为基本指引并未说明价值创造模式是什么？是否有不同的类型？因此，基本指引在这方面对单位如何准确分析和把握所谓的价值创造模式缺乏具体的指导意义。我们期待管理会计应用指引的早日出台。
商业模式和战略对企业成败的重要性，商界和会计界有共识。如最近热议的滴滴出行收购优步中国（参见本公号文“滴滴出行收购优步中国，看点有哪些？”），滴滴出行飞速发展的主要原因在于，商业模式和战略选择正确，并能够有效地执行战略。
无论在哪一种商业模式下，财务与业务总是有机融合的。关键问题是，如何将业务和财务融合好，如何通过财务战略的设计和执行来促进业务的发展；如何利用业务的强劲来使财务创造出更大的价值。我们可以在以后的财务管理微课程中作深入的探讨。
问：能否举个财务促进业务发展的例子？
答：例如，公司的信用政策（信用管理制度，应收账款管理制度）。公司的信用政策至少包括以下要素：信用标准、信用额度、信用期限、现金折扣、收账政策等。若公司战略是宁愿冒一些坏账损失加大的风险，也要扩大市场占有率，提高销售增长率，则我们就应该尽可能采用松的信用政策。若公司现金紧缺，负债率高，且存在比较大的融资风险（超出了公司的风险容量），则我们就需要采用相对紧一些的信用政策。
这只是一个大略的、示意性的回答。具体决策时，需要进行相应的、适当的定性和定量分析。（参见：杨小舟，中国企业的财务风险管理，经济科学出版社，2010，P113-144）
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第九条 单位应根据组织架构特点，建立健全能够满足管理会计活动所需的由财务、业务等相关人员组成的管理会计组织体系。有条件的单位可以设置管理会计机构，组织开展管理会计工作。
问：为什么要单独设置管理会计机构？大的企业不都设有计划或预算部、会计部、资金部、投资部等，有必要单设管理会计部么？
答：企业的机构设置、组织架构、管理模式等应根据企业战略需要进行。管理会计部门是否需要单独设置，视企业实际情况而定。我个人是不主张单独设置管理会计机构的，包括在会计部门中即可。若已经单设预算部或计划部、资金部、投资部、内控或风险管理部的企业，更不必单设管理会计部了。
根据我们问答录（1）中的讨论，广义的管理会计包括了财务会计，企事业单位的会计部实际上就是管理会计部，企事业单位工作的会计师也就是管理（受雇）会计师。
顺便说一句，基本指引旨在指导单位应用管理会计，不要求强制执行。
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第十条 单位应根据管理模式确定责任主体，明确各层级以及各层级内的部门、岗位之间的管理会计责任权限，制定管理会计实施方案，以落实管理会计责任。
问：管理会计是什么？包括哪些内容？这些问题不明确，单位如何落实基本指引第十条？
答：是这样。我们首先要明确管理会计是什么，包括哪些内容？或者说管理会计应用的领域有哪些？参见问答录（1）中的相关内容。
没有企业不在开展管理会计活动的，如预算管理、如成本计量、分析与管控、如业绩管理、风险管理等，哪个企业不在做？
何谓管理会计责任呢？指引语焉不详。
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第十一条 单位应从人力、财力、物力等方面做好资源保障工作，加强资源整合，提高资源利用效率效果，确保管理会计工作顺利开展。
问：有哪些重要的管理会计理念呢？
答：准则没有明确，我认为重要的管理会计理念至少包括以下几个：
目标导向（最大化价值）
战略引领（互联网思维）
动态分析、持续改进（相机抉择）
风险管理（所谓尽最大努力规避风险，实则是错误理念；风险管理决不是单纯的风险减少和回避）
业绩检验（定期通过业绩来检验战略是否正确）
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第十二条 单位应将管理会计信息化需求纳入信息系统规划，通过信息系统整合、改造或新建等途径，及时、高效地提供和管理相关信息，推进管理会计实施。
问：何谓管理会计信息化？
答：这是一个大问题。以后我们会请本院研究生部会计信息化方向的硕士生导师周卫华博士和大家一起讨论此问题。
在下一期的问答录中，我们将和大家一起讨论基本指引第三章“管理会计活动”，欢迎关注。
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