营改增一般纳税人四项典型业务会计处理案例 ——营改增会计处理探讨之三

【按】

2016年3月18日国务院常务会议通过了营改增全面推开实施方案；3月23日，财政部、国家税务总局联合下发《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）。营改增全面推开，是我国营改增的收官之战，对所有纳税人都将产生深远影响，同时对企业1000万会计从业人员而言，也是一项挑战：既要作好增值税会计处理，准确核算、及时足额申报增值税，也要能从管理角度，做好增值税的分析与筹划。

现就当前营改增一般纳税人会计核算存在的问题进行剖析，并就相关会计处理作如下探讨，具体分为三期推送：

营改增现行增值税会计处理存在的四个问题

营改增一般纳税人如何设置增值税会计明细科目

营改增一般纳税人四项典型业务会计处理案例

【说明】

1、如下所举案例，主要是为了说明增值税相关会计处理，分录或不完整；

2、案例处理与现行制度或不完全一致，谨供参考使用；

3、请阅读本文前最好将前面所推的两次营改增会计处理探讨先行阅读，以完整理解本文处理意图。

三、相关明细科目会计账务处理案例

（一）关于营改增差额征税相关账务处理

例2：某以金融商品短期投资为主营业务的企业，假定2016年10月期初转让商品收入为848万元、成本为742万元；

11月投资亏损额为106万元，

12月份金融商品转让收入为1004.8万元，金融成本为920万元。

【分析】

10月：

成本742万元，可以抵减销项税额=742/1.06*6%=42万元，销售为848万元，未扣除抵减的销项税额=848/1.06*6%=48万元。

借：主营业务成本                                                               7,000,000

      应交税费——待抵扣进项税额——营改增待抵减的销项税额          420,000

      贷：交易性金融资产                                                       7,420,000

因本期产生的销项税额大于可以抵减的销项税额，则可以确认为本期抵减销税额：

借：应交税费——应交增值税——营改增抵减的销项税额                    420,000

      贷：应交税费——待抵扣进项税额——营改增待抵减的销项税额      420,000

借：银行存款                                                                  8,480,000

      贷：主营业务收入                                                       8,000,000

            应交税费——应交增值税——销项税额（6%应税服务）      60,000

            应交税费——应交增值税——营改增抵减的销项税额         420,000

11月投资亏损106万元，不需要缴纳增值税；月末负差可以结转至12月，则根据权责发生制，可以确认的营改增待抵减的销项税额为（不考虑其他分录）:

=106/1.06*6%=6万元

借：应交税费——待抵扣进项税额——营改增待抵减的销项税额      60,000

      贷：主营业务成本                                                        60,000

12月产生的金融产品转让收益=1004.8-920=84.8万元，

不含税销售额=84.8/1.06*6%=4.8万元，即为本期确认的营改增抵减的销项税额，本期不需交增值税，抵减后尚有余额6-4.8=1.2万元，因年末时仍出现负差的，不得转入下一个会计年度，故需将此余额核销，计入投资成本。

借：应交税费——应交增值税——进项税额——营改增抵减的增值税     48,000

      贷：应交税费——待抵扣进项税额——营改增待抵减的销项税额     48,000

借：主营业务成本                                                                      12,000

      贷：应交税费——待抵扣进项税额——营改增待抵减的销项税额        12,000

（二）关于期初留抵税额不得从应税服务的销项税额中抵扣（上期留抵税额须挂账）会计处理

例3：假如某生产制造企业5月月初留抵税额为100万元，5月份不含税销售额为1000万元，当月采购且取得增值税专用发票不含税额500万元；另公司当月对外提供不动产租赁，预收半年租金111万元。

【分析】

5月份国内产品销售销项税额=1000*17%=170万元

借：应收账款——**客户                                                     11,700,000

      贷：主营业务收入                                                        10,000,000

            应交税费——应交增值税——销项税额——17%货物劳务   1,700,000

产品购进进项税额=500*17%=85万元

借：原材料                                                                         5,000,000

      应交税费——应交增值税——进项税额——17%——货物劳务       850,000

      贷：应付账款——**供应商                                               5,850,000

当期营改增销售服务应纳增值税=111/1.11*11%=11万元

借：银行存款                                                                   1,110,000

      贷：其他业务收入                                                        1,000,000

            应交税费——应交增值税——销项税额（6%应税服务）      110,000

当期国内产品应纳增值税=170-85-100=-15万，说明尚有15万元进项留抵余额，期初的100万元留抵余额本期已抵销项税额85万元，还有15万元留抵。但期初留抵不能用于应税服务应交的增值税，故15万元需转出，会计账务处理如下：

借：应交税费——增值税留抵税额                                          150,000

      贷：应交税费——应交增值税——进项税额转出                   150,000

假如下月留抵进项税额全部用于产品销售销项税额扣除，则会计处理：

借：应交税费——应交增值税——进项转额转入               150,000

      贷：应交税费——增值税留抵税额                          150,000

注：上述明细分录未通过进项税额，系避免造成进项税额余额虚增。

（三）关于取得不动产进项税额的会计处理

承上例：假定该生产制造企业于2016年6月本月购进不动产专用建材1000万元，取得进项税额170万元。

借：在建工程                                                                          10,000,000

      应交税费——待抵扣进项税额——新增不动产购进未满12月进项税额（**不动产）                                                                                                          680,000

      应交税费——应交增值税——进项税额——11%——购入不动产       1,020,000

      贷：应付账款                                                                    11,700,000

2017年6月满12个月后，该公司会计处理为：

借：应交税费——应交增值税——进项税额——11%——购入不动产        1,020,000

      贷：应交税费——待抵扣进项税额——新增不动产购进未满12月进项税额（**工程）                                                                                                        680,000

（四）选择简易计税和一般计税同时并存的会计处理

承上例：假如该生产企业2016年6月将一不动产转让，转让收入为1050万元，该不动产购置原价为840万元，累计折旧为100万元。该公司选择简易计税；假如该公司当月产品销售业务应交增值税为50万元。

该公司应纳增值税为：

（1050-840）/1.05*5%=10万元

增值税相关会计处理为：

借：固定资产清理                                                    100,000

      贷：应交税费——未交增值税——简易计税               100,000

借：应交税费——应交增值税——转出未交增值税             500,000

      贷：应交税费——未交增值税——一般计税               500,000

【主要参考文献（文件）】

财政部、国家税务总局联合下发《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知（财税〔2016〕36号）

财政部关于印发《营业税改征增值税试点有关企业会计处理规定》的通知（财会[2012]13号）

国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点后增值税纳税申报有关事项的公告国家税务总局公告（2016年第13号）

企业会计准则——应用指南