略解《海峡两岸避免双重课税及加强税务合作协议》——它是"不平等"协议吗?

2015年8月25日，国税局正式公布了《海峡两岸避免双重课税及加强税务合作协议》，标志着经过11轮双边谈判，大陆和台湾双方终于就如何有效减免双重税务负担、刺激经济发展达成了一定共识。

但有趣的是，尽管中国已经成为世界第二大经济体，双边经济体量完全不可同日而语，由于台湾单方面对大陆投资的种种限制，以及台湾现存的各种针对大陆的“不平等”商贸政策，使得至今为止，台湾在大陆投资的总量远远超过大陆在台湾投资的总量。因此实际上，这个“双边协议”真正直接受益的群体是在大陆投资的台商，其签订一定程度上可以说是大陆向台湾当局单方面“让利”的结果。反法西斯胜利70年阅兵在即，台湾当局依旧各种高冷傲娇，然而这并不妨碍大陆把台湾这个小弟宠上天，笔者不得不由衷感叹——这是真爱。

本协定没有英文版本，但在起草中明显参考引用了OECD和UN格式条款，并将相应条款修改翻译后重新组合，变成了一份很有意思的协定。本文以OECD 2014版本为参照，简单讨论两岸协定值得注意和探讨的关键点。

1、两岸协定缺失“定义条款”。对比OECD版本，本协定没有一些很基本的定义，比如通常需要在协定的开头明确双方税务主管机构——否则一旦发生争议，投资者该向哪个机构申请裁定？然而基于两岸的特殊关系，争议解决机构实在是不好写。由于不能规定台湾有“国税局”，干脆就将定义条款全部删除了。

2、关于常设机构的定义。本协定第2.1.3条在最新的OECD版本中是不存在的：“一方企业直接或通过雇员或雇佣的其他人员，在另一方为同一个项目（计划案）或相关联的项目（计划案）提供的劳务（服务），包括咨询劳务（服务），仅以在有关纳税年度开始或结束的任何十二个月连续或累计超过183天者，构成常设机构”，这一条是UN版本中对于常设机构的定义，它的英文原文是：”the furnishing of services,including nsultancy services,by anenterprise through employees or other personnel engaged by the enterprise forsuch purposes,but only if such activities of that nature ntinue (for thesame or a nnected project)within an ntracting State for a period orperiods aggregating more than six months within any twelve months period.”对比之下，实在看不出来第2.1.3条中的“项目/计划案”是个什么意思，以及为什么要把项目和计划案作为不同的客体规定出来。

3、第4条“海运及空运收入”没有讨论大陆和台湾双方谁有征税权。国际通行做法是海运及公允企业的有效管理地有权就该企业的全球所得征税，目的在于促进国际交通运输业的发展。所以通常在税收协定中要明确“有效管理地”的税务机关拥有全面征税权。然而两岸协定的第4条只定义什么是海运空运，避而不谈征税权的问题，并不解决实际问题。

4、第5条将股利、利息、特许权使用费合并为“投资所得”，是在OECD模式基础上的简化，并在第5.4条规定了如果该利润归属于常设机构则按照第2.2营业利润处理。这个做法是比较方便读者阅读的，然而对于这三种收入的具体规则的过度简化，让人难免担心发生争议后双方税务机构是否能够快速有效解决争议和达成一致。就具体的税务减免而言，第5.1.1条规定将直接持股25%以上企业的股息预提税率从常规的10%降低到5%，是很大的让步。举个例子，如果富士康深圳的直接控股公司在台湾，从这个财政年开始富士康的股利所得税汇回台湾能省下一半。而第5.1.2条将普通利息和特许权使用费的预提所得税从20%降低到7%，有效降低了65%，更规定了特殊情况下的直接免除，是在中国与其他国家的协定中难得一见的“大降价”。

5、第7.1条个人独立劳务所得是参考了UN版本。从OECD的2000年版本开始，个人独立劳务所得已经不作为单独一项收入分列，因为个人独立劳务可以被“营业利润”条款覆盖。但两岸协定仍然保留了第7.1条。

6、第7.7条学生所得。由于台湾法规禁止大陆籍学生在台读书期间勤工俭学以任何形式获得收入，所以这一条对于大陆籍学生并没有什么用。可以说第7.7条是单方面保护台湾在大陆留学生利益的条款。这种有台湾非税收法规造成的歧视待遇，并不适用税收协定下的第10条反歧视条款。

7、第9条至13条的协定执行条款实在太过简略，可以预见执行中会有许多问题，更多的可能需要两个协会就个案进行商议。

总体看来，两岸此次签订的双边协定虽然是简化版的税收协定，实践中还需双边主管机构细化许多问题，但却是大陆当局在小马哥最后任内的重要表态，也是表示了对某派的间接支持。胡萝卜已经画出来了，明年某党能不能连任，也许直接关系着胡萝卜能不能吃到嘴里的问题——有投票权的兄弟们你们都该懂的。