《税收的十大实务难题》之第四大难题计量标准的难题

引言：

你袋中不可有一大一小两样的砝码，你应该装有准确公正的砝码-----引自梅德尼克(Mednick)

税收实务中第四大难题计量标准之争是一直伴随税收的诞生左右。纳税人在于征收者之间的标准之争最有代表性的就是英国窗户税：“英国窗户税是英国政府在历史上曾向建筑物开凿窗户而征收的税项。最初在1697年开征的窗税原本只适用于英格兰地区，后来扩展到苏格兰及整个大不列颠王国。由于舆论批评窗税无异于向“光和空气”征税，坊间不少业主索性将窗户封起以逃避交税；在舆论压力下，窗税最终在1851年获废除。”背后实质的计量标准的焦点在于窗户的数量，征税者的计量砝码是无论是否封上的窗户都要计税，但纳税者的计量砝码是封上的窗户不征税。相信在企业日常的税务工作中经常会有类似的业务事项涉及到计量标准问题，需要每个税务人作出处理，比如一项业务需要人为判断时，是按英国窗户税式的”封上的窗户“是否要纳税呢？实务中就会存在如何合理合法合规的将”封上的窗户“变为征税者的税务局认同的不征税或者少征税的问题。出现纳税筹划合法化是一种社会经济的进步，主要源于经济学原理就共赢的原理，当企业的实际税负降低时，企业的收入增长带来了实际交纳税收的增长大于减税的成本，可以实现征纳双方的共同收益的增长。中国增值税的历史上的生产型增值税转型为消费型增值税让企业可以抵扣固定资产的进项税额就是一次成功的让“封上的窗户“变为不征税的一次征纳双方的共赢。近二年增值税税率从最高17%下降到13%并简并税率让企业的实际税负下降一样是一次成功的案例，在保证国家税收收入完成目标的同时，让企业税负下降让利企业发展将资金投入到研发、生产中去创造未来可持续增长的税收收入。

回到第四大难题计量标准的难题上，个人认为从性质可以分为时间性的差异与永久性的差异，但无论是时间性或永久性都至少存在以下几方面的计量标准的争议：

争议一：税法源头上的计量差异

税法和所有人类发明的事物一样，都无法逃避一个永远的宿命，就是都会存在bug，需要人们不断的进行更新或者说打补丁。无论是中国的大陆成文法系还是英美的案例法系，都是在不断由征纳双方源于税法源头上的逻辑上的bug去进行计量差异上的。征或不征？什么时候征？按谁的标准计量来征？

一系列博弈并产生形成人类的丰富多彩的税收历史。有纳税人的一出出喜剧的著名税案，一样有出出悲剧的巨额补税或罚税的税案，当然，更加多的是不能成为新闻的人类历史上最平淡无奇的普通商人们的税事流水账。还有引发战争 的税收故事应该一样可以写成一本巨著。

让我们回到税法上来，税法的内在冲突具体到中国的税法个人认为至少有三种：

其一、同一事项可以适用不同税法的纳税人的选择权

比如：增值税有不同的税目，就会产生纳税人运用商业模式的创新，在不同税目中事前筹划低税率的产品或服务来取得税收竞争优势。可以看一下淘宝与京东不同的电商经营模式下，一个是以平台服务为主，另一个是以自营商品为主。具体到增值税上就是平台服务可以适用部分现代服务业下的信息技术服务的6%的低税率，自营商品主要适用于出售商品13%的税率（不考虑出售服务或者免税商品）。仅从二者的税率差异来看就存在7%的不含税利率（13%-6%，换算为5.84%）具体见下表：

以上只是以税目上的选择权来进行举例，当然，还可以用其他税法要素在税法上的选择权运用企业的选择权进行创新来取得合法的收益。比如，软件企业的3%的实际税负就是一样可以事前筹划的税法复杂筹划选择权。还有不同税种比如企业所得税的高新技术企业的优惠税率15%的选择与筹划等。

其二、地方税务局的税法选择权

中国的地方税务权力与美国等发达国家比还是比较少的，但还是存在一定的地方主管税务局的税法选择权，比如西藏自治区就存在实际企业所得税的普遍性的优惠实际税率为9%就是运用了地方的税收权力减少了地方税收的部分。实务中各地还是存在很多国家级的或者地方级的税收洼地。比如，国家级的海南个人所得税的税收优惠实际税负为15%的最优个税应该吸引了不少的高收入自然人到海南去发展，另外海南的国家级综合性税收优惠让海南2021年截止到3月6日新注册资本在1亿以上的新企业达到了全国的第三位新开337户。当然，还会有很多的地方性的税收优惠政策存在于各地。

说完中国的税收地方性优惠，就更加可以说说香港等海外的税收优惠，还有全球有名的避税港开曼等。相信一样是地方税法选择权吸引人的地方，实际上还是能合法合规的让商人以最优化的税负成本进行商业的竞争。当然，事务都有二面性，避税港特别国际级的就成为各国税务机关的重点关注对象，中国税务总局一样出台了对开曼等反避税的一系列的规定。相信前期的避税红利可能要回吐一部分还给税务征收机关作为风险的一部分成本。

其三、税收执法的自由裁量权

中国税法或者其他国家税法中都存在为单个企业定制税法规定的情况，欧美判案法下本身就是一个个案例的可以参考。所以，税收执法的自由裁量权就成为了税法从条文变为真实税负的最关键的一点。让执行口径统一实际上是基本无法达成的，自然就成为了纳税人在税务实务工作中的最关键的落地最后一环。在有税法国家强制力保证的前提下，实务工作中的企业税务人在税官面前就成了弱势的一方，所有税务事项的最终主管税务局的认定权成为了反避税的最有力的武器。无论是在哪一层级的税务事项的咨询的回复，最终都会加上一点最终以主管税务局的认定为准，就足以说明问题。所以，最终所有企业税务工作的风险评价的标准就回到了经过税务稽查后实际的税负到底如何？说到底就是所有税务筹划最终要经过税务局中专业以税务稽查为专业的税官的验收，相信现在流行的所谓高大上的税筹方案们大多数的结果都是过不了专业以税法为业的稽查实战税官的。个人还是非常佩服在实务中起诉过税务局们的税务实务界的前辈们，都是能与稽查对战的专业高手，是真正的税筹高手。但相信无论从名气还是收入上都不会是税务从业者们的主流。

争议二：税法未规定时的计量差异

税法是商业的发展产生的，商业日新月异自然，税法的变化就没有新商业模式和新产品的出现快。就会产生税务事项在税法上的空白。这就是税务人们的最佳的税务筹划的淘金之地。无论是互联网、共享经济还是其他新经济、新模式下都已经有许多非常成功的税筹案例在实践和创新中。依据法无禁止即可为 法无授权不可为的精神相信在税法未规定的计量差异就是税收最大的雪坡可以滚出最大的财富的雪球。

争议三：计量技术标准的差异

一流品牌玩标准，具体到税务领域实际上是一样的。计税最后都需要标准，就是计税价格，无论是间接税还是直接税。最后得标准者得税收。实务中的可标准可以是会计准则或者会计处理比如在企业所得税清算中就会在税法没有明确的情况下明确以会计处理为准。就会出现实务中被前税务同事说过的一句有趣的话：税被会计绑架了。事实上是税事不止补会计所绑架，可以能还被民法或者其他标准所限。税法具体的计量技术上就是从量或者从价。从量与从价实务中都要依据与计量标准，从量要借助与国际或者行业标准比如烟、酒的消费税。从价就更加普通的依赖于企业的会计计量或者行业的计量了，出现计量技术标准的争议就要依靠民商法进行争议的解决了。所以税法不是被会计绑架了，是税收本来只是商业的一部分，当然需要借用商业的语言会计进行低成本的征收。

总之，正因为存在第四大计量难题的计量标准，税收才会成为鲜活的商业中最亮的底色，让税务的实务工作者有发挥的舞台。