因地下人防工程引发的土地增值税争议(案例分析)

一、基本案情

人和公司投资开发郑州大同路等地下人防工程，2008年12月与商户签订603份《商铺经营使用权转让合同》，将人防工程交给商户使用，并一次性收取费用，2009年1月以不动产销售税目缴纳企业所得税1.93亿元。后人和公司提出退税申请，认为应当按照租金收入进行缴税。

一审法院认为，该人防工程的产权属于国家。人和公司在不拥有产权的情况下，与商户签订《商铺经营使用权转让合同》并取得收入的行为不应属于销售建筑物收入，该合同从性质上来讲属于租赁合同，人和公司的收入为租金收入。

二审法院认为，涉案合同转让的标的是40年商铺的经营使用权，而不是商铺，该权利是一种复合型的财产权利，其不仅仅是40年商铺的使用权，更重要的是在郑州地一大道这个商场内40年商铺的经营权，并且该财产权利是人和公司投资建设国家人防工程置换所得，并非租赁取得，政府允许其出租或转让；合同约定了商铺经营使用权转让金总额，这是合同价款；合同价款的支付方式是首付转让款总额30%，剩余部分可以向银行按揭贷款；合同还约定了受让人对商铺经营使用权的处分权，在使用期内可以转让或出租等。从合同双方约定的合同名称、合同价款、付款方式、权利期限、权利处分方式以及有关经营权的内容来看，属于财产权利让渡合同。

二、争议焦点

1.商铺经营使用权是否是复合型的财产权利？

2.《商铺经营使用权转让合同》是买卖合同还是租赁合同？

三、法理分析

人和公司是人防工程的投资人，根据《人民防空法》第5条的规定，对用人防工程改造的商铺拥有使用管理、收益的权利，但这种权利既不是所有权，也不是他物权。

首先，人防工程依据《人民防空法》的规定而建，是国防的组成部分，归国家所有。本案商铺由人防工程改建而成，但在本质上仍然属于人防工程，房地产开发企业在改建以及使用过程中不能改变人防工程主体结构、拆除人防工程设备设施或者采用其他方法危害人防工程的安全和使用效能。所以，不管使用性能上是商铺、车位或者其他用途，人防工程的本质没有改变。根据《民法典》规定的一物一权原则，不能在同一个物上存在两个所有权，不能在法律规定人防工程的所有权归国家的同时，再给房地产开发企业办一个所有权证。

其次，根据《民法典》规定的“一物一权”原则，在同一个物上，不能存在互相冲突的两个或者两个以上的物权。物权包括所有权、用益物权、担保物权。一旦在所有权上设立了用益物权或者担保物权，所有权的权能（占有、使用、收益、处分）就会受到限制，具体受到什么限制，用益物权、担保物权有哪些权能，民法典都规定得很清楚。房地产开发企业对于自己投资建设的人防工程有使用管理、收益的权利，这个权利类似于用益物权，但不属于用益物权。理由有二：一是《民法典》规定了五类用益物权，分别是建用地使用权、宅基地使用权、土地承包经营权、地役权、居住权，其中并没有人防工程使用权。二是《民法典》不能赋予房地产开发企业对人防工程享有用益物权。一旦赋予房地产开发企业人防工程用益物权，则国家无权干涉房地产开发企业对其行使权利，一旦发生战争需要使用人防工程的，国家需要启动征收征用程序，并给房地产开发企业相应补偿。在战争紧急状态下，国家不可能有时间和精力去与房地产开发企业签订数以亿计的补偿合同。

再次，我国法律上并不存在复合型的财产权利。根据民法典的规定，民事主体享有的财产权包括物权、债权、继承权、知识产权中的财产权，各种权利的界限清晰，不存在既是物权又是债权的复合型或者混合型财产权利。因此，本案涉及的商铺经营权，因房地产开发企业不享有物权，转让给商户的也不可能是物权。一审法院将人和公司签订的603份合同认定为租赁合同，并无不当。至于合同规定转让期限为40年，超过了《民法典》最长租赁期限20年的规定，超过部分应认定为无效。不能因为约定了40年的转让期，合同价款可以向银行按揭贷款、合同约定了受让人对商铺经营使用权的处分权就据此认定政府允许其转让，该合同是销售合同，商铺经营权是复合型财产权。也不应该认为，房地产开发企业即使没有人防设施改建的地下车位的产权登记，也在事实上拥有了产权，并可以予以转让。