个人限售股减持超期未清算 稽查通知补个税真的不合法吗

近期，网上公开的南京税务局稽查三分局关于一名自然人限售股减持未进行个人所得税清算申报，通知纳税人补税的案子引发大家的讨论。具体情况如下：

国家税务总局南京市税务局第三稽查局税务处理决定书

宁税稽三处〔2022〕163号

蔡迦：（纳税人识别号：210504********1327）

我局（所）于2020年7月30日至2021年10月8日对你（单位）2014年1月1日至2017年12月31日个人所得税情况进行了检查，违法事实及处理决定如下：

一、 违法事实

你持有北京中科金财科技股份有限公司（简称：中科金财，证券代码002657，2012年2月28日在中小板上市）限售股总数15316273股，并于2015年3月2日全部解禁。你于2016年1月至4月间6次减持限售股，减持总股数为12500000股，成交金额625250000元，证券公司已预扣预缴个人所得税85127500元。你对上述减持限售股未进行个人所得税清算申报。

二、 处理决定及依据

根据《中华人民共和国个人所得税法》第一条、第二条第九项、第三条第五项、第六条第五项、第八条，《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第一条、第五条、第九条、第三十六条，《财政部国家税务总局证监会关于个人转让上市公司限售股所得征收个人所得税有关规定》（财税〔2009〕167号），《财政部国家税务总局证监会关于个人转让上市公司限售股所得征收个人所得税有关问题的补充通知》（财税〔2010〕70号）、《财政部国家税务总局关于证券机构技术和制度准备完成后个人转让上市公司限售股有关个人所得税问题的通知》（财税〔2011〕108号）的规定，因你无法提供本次减持限售股的实际成本资料，对你上述减持“中科金财”限售股股票12500000股的行为，按限售股转让收入的15%核定限售股原值及合理税费，应补征你“财产转让所得”个人所得税21165000元。

限你（单位）自收到本决定书之日起15日内到国家税务总局南京市溧水区税务局将上述税款及滞纳金缴纳入库，并按照规定进行相关账务调整。逾期未缴清的，将依照《中华人民共和国税收征收管理法》第四十条规定强制执行。

你（单位）若同我局（所）在纳税上有争议，必须先依照本决定的期限缴纳税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可自上述款项缴清或者提供相应担保被税务机关确认之日起六十日内依法向国家税务总局南京市税务局申请行政复议。

税务机关（印章）

二Ｏ二二年五月十七日

其实，类似案子我记得当年应该是广州地税局第一个做的。在国地税合并前，总局稽查局就推送过一批数据给各地稽查局进行个税查补。但是，现实情况中，有些税务机关能找到减持的个人，有些自然人可能一时无法找到，导致案件搁置。

当然了，现在公开的这个案例，大家争议的焦点还是聚焦于《财政部 国家税务总局 证监会关于个人转让上市公司限售股所得征收个人所得税有关问题的通知》（财税〔2009〕167号）第五条第一款的规定：

纳税人按照实际转让收入与实际成本计算出的应纳税额，与证券机构预扣预缴税额有差异的，纳税人应自证券机构代扣并解缴税款的次月1日起3个月内，持加盖证券机构印章的交易记录和相关完整、真实凭证，向主管税务机关提出清算申报并办理清算事宜。主管税务机关审核确认后，按照重新计算的应纳税额，办理退（补）税手续。纳税人在规定期限内未到主管税务机关办理清算事宜的，税务机关不再办理清算事宜，已预扣预缴的税款从纳税保证金账户全额缴入国库。

现在，一部分人就认为，你文件既然写了，纳税人如果在规定期限内没有到主管税务机关办理清算事宜，税务机关就不再办理清算事宜，进行退税、补税的手续。那现在很多补税的案例，很多都是纳税人超过规定的清算期未清算，你主管税务机关凭什么还去补税呢，不是违背167号文规定吗？

当然了，这个问题一直在实践中有争议。我个人也认为，167号文这一条写的不是太严谨。但另外一派观点也不是没道理，即：167号文仅仅是规范性文件，你不能大过《征管法》。按照《征管法》第五十二条规定：

因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金。

因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金；有特殊情况的，追征期可以延长到五年。

对偷税、抗税、骗税的，税务机关追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款，不受前款规定期限的限制。

当然，自然人限售股转让，券商预扣税款未清算，肯定不能套偷税。但是，如果自然人限售股减持，实际应缴纳税款大于预缴税款而少缴的，税务机关仍然可以依据《征管法》第五十二条规定来通知纳税人申报补税。此后，经税务机关通知申报而不申报少缴税款，可以定为偷税。

但是，这里也有一个期限问题和是否加收滞纳金问题。如果你定位于税务机关的责任，则追征期只有3年，且不能加收滞纳金。如果你定位于因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，追征期最长有5年，要加收滞纳金。从南京税务局稽查三分局的通知书来看，这里是既有税款也有滞纳金的。那这种情况，税务机关认定是按照五十二条第二个款“因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的”。我们认为，现实中，这个纳税人还是有机会通过税务司法诉讼去争取权利的。因为，税务机关经常会把“因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误”扩大化解释。我们搜索过目前已公开的司法判例，有法官在判决中否定税务机关对这一条的扩大化解释，严格按《征管法》字面意思来理解“计算错误等失误”。

当然了，如果纳税人限售股减持预扣的税款比应缴税款多，导致多交税了，未在清算期内申请退税，后期纳税人要求税务机关退税是否可以呢？同样的思路，你167号文不能违反《征管法》规定。纳税人同样可以用《征管法》第五十一条：纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务机关发现后应当立即退还；纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务机关及时查实后应当立即退还；涉及从国库中退库的，依照法律、行政法规有关国库管理的规定退还。即纳税人在3年内向税务机关申请退税，税务机关还是要退的。这一点，我们曾和部分基层税务人员交流，部分人还是认可的。当然，如果基层税务机关不同意，纳税人根据《征管法》规定起诉，打赢官司的概率也是比较大的。

当然了，这类事情近几年应该要少很多了。因为，现在企业在IPO上市前，都要通过券商将限售股的原始成本填报植入到中登系统中，有了原始股的成本数据，券商已经按实际成本扣税，很多也不是按减持收入的15%预扣了。