图解IFRS9 金融工具(2)金融工具基本概念

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2. 金融资产分类与计量

这一部分将尝试从用户角度出发，根据金融工具类别灵活设定判定条件,明确参数的适用范围以减少判断层级，建立需要最少判断节点，每一种情景都有自身独立终点而且没有交叉重复和遗漏的金融资产分类框架，为企业重整业务流程，设置关键控制节点，改造业务与会计系统提供帮助，同时易于理解和减少错误。

2.1 金融工具与金融资产和金融负债定义

从IFRS 9财务报告实务的角度，金融工具首先需要按照权利义务类型分成金融资产和金融负债以及权益，然后按照合同属性与风险收益类型分成衍生品，权益和债权债务三类金融工具。之后，还要根据条件进一步细分后续计量类型。其中，债权型资产还需要根据其合同现金流类型是否为本金和利息分成基本型债权工具（SPPI,合同现金流仅仅为本金与利息）与混合型债权工具。衍生品与权益之间的混合型工具不影响IFRS 9计量类型。

金融工具是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同(IAS32Definitions,p10,paragraph 11)。其中，“权益工具”仅包括持有方的作为金融资产的合同权利，这是因为IFRS 9之中排除了会计主体自身发行的权益工具。

金融资产包括现金，持有其他企业的权益工具，收取金融资产或其他企业的权益工具或在有利情况下交换另外金融资产或金融负债的合同权利；最后当使用自身权益工具结算时，还有使用可变数量自身权益工具结算非衍生合同的权利，或者并非以固定金额的现金与金融资产换取固定数量自身权益工具的合同权利。

金融负债是交出现金或金融资产，或在不利情况下交换另外金融资产或金融负债的合同义务；与金融资产的定义类似，最后还有使用可变数量自身权益工具结算非衍生合同的义务，或者并非以固定金额的现金与金融资产换取固定数量自身权益工具的合同义务。

上文之中关于使用自身权益工具进行结算的金融资产和金融负债的定义之中都排除了以固定数量自身权益工具结算的权利或义务，这是因为固定数量自身权益工具交换金融资产或金融负债属于权益工具。

2.1.1 金融工具类型

Figure 2 金融工具与金融资产和金融负债

金融工~1

金融衍生品是价值依赖于标的资产（UnderlyingAsset）价值变动，初始投资极低甚至为零，在未来日期结算的合约。有远期、期货、互换和期权共四种基础类型以及基础衍生品组合而成的复合型。根据金融工具定义，衍生品不包括以实物交割的远期合同。

权益是对特定会计主体的扣除负债之后剩余资产求偿权，基础权益工具包括普通股和优先股。如果合同以金融资产或金融负债清算，只在发行主体破产清算时权益工具发行人才需要交付现金或金融资产，或者在潜在不利条件下交换金融资产与金融负债，而且偿还顺序在债务工具之后；当合同以会计主体自身权益工具结算时，只有支付固定数量权益工具的合同才作为权益工具，支付可变数量权益工具的合同作为金融负债。

债即债权债务工具，是确定债权债务关系的凭证，常见形式包括存款、贷款、债券、应收应付等，需要根据其业务实质而非名称或表面形式进一步细分为SPPI与非SPPI。债权债务工具并不等同于金融负债，因为债权债务工具仅义务作为金融负债，而权利计作金融资产。金融负债还包括处于亏损状态的衍生品合约与交付可变数量的自身权益工具的义务。

金融负债与权益工具主要区别在于权利优先度和义务确定性，权益工具发行人没有确定的交付本金或者股利的义务，权益工具持有者在清算时的资产权利顺位在债权债务工具持有者之后。

2.1.2 IFRS 9范围外的会计项目

在正面列举了金融资产或负债的定义之后，非金融资产或者非金融负债主要是

实体或服务合同，例如实物资产或销售与服务合同，远期实物交割合同等不以现金或者现金等价物以及金融资产或金融负债交割清算的合同。

非合同义务，包括递延收益，售后保修，减值准备等推断义务以及应付税金等法定义务。

依据其他国际财务报告准则核算项目，例如IFRS 4保险合同，IFRS 17融资租赁应收款，IFRS 3商业合并的远期结算合同，IFRS 2股份支付下的金融资产，IFRS 15合同资产，IAS 37或有事项与准备等各项准则之下的权利义务。

非公允价值计量贷款承诺与财务担保，但是如果这些非公允价值计量项目出现减值，减值将根据IFRS 9的信用减值模型被计入资产负债表。

2.2 后续计量

金融工具的后续计量有公允价值与摊余成本两种，简介如下：

公允价值，资产和负债按照市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售资产所能收到或者转移负债所需支付的价格计量。

摊余成本，金融资产或金融负债的初始确认金额经下列调整后的结果：扣除已偿还的本金；加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；金融资产还需要扣除已发生的减值损失。