漫谈预算会计账套首次执行日余额的确定规则(二)

二、首次执行日相关调整事项的梳理与剖析

3、存货业务的调整成因及调整规则解析

只有事业单位在确定首次执行日预算会计账套相关科目的期初余额时，才涉及到存货业务的调整。在执行政府会计制度之前，事业单位支付存货的采购资金时，并没有将所支付的采购资金作为支出类科目加以确认和计量，从严格的收付实现制角度而言，就存在支出少计的成分，进而导致2018年12月31日原账套各类结转类科目余额的多计，因此在确定首次执行日预算会计账套相关结转类科目的余额时，就需要在原账套对应科目余额的基础上加以“减计”。

4、短期和长期投资业务的调整成因及调整规则解析

从相关财务制度的规定中不难判定，只有事业单位才有可能发生短期或长期投资类业务。在执行政府会计制度以前，事业单位支付其他资金（非财政非专项资金，下同）获取短期或长期投资权利时，在账务处理上只是将其视为资产类科目内部的此增彼减，然而从严格的收付实现制而言，就应该将所支付的其他资金作为支出类科目加以确认和计量。而在政府会计制度框架下，事业单位因获取短期投资或长期投资而支付的货币资金，应通过专设的“投资支出”科目来加以确认和计量。这就意味着，事业单位首次执行日短期或（和）长期投资业务的存在，就意味着2018年12月31日其他资金条线的结余类科目余额中就存在多计的成分，因此在确定首次执行日预算会计账套相关结转类科目的余额时，就需要在原账套对应科目余额的基础上加以“减计”。   

5、短期和长期借款业务调整成因及调整规则解析

从严格的收付实现制角度而言，企业取得短期借款和长期借款而收到的货币资金也应纳入收入范畴来加以确认和计量，但在执行政府会计制度以前，事业单位将所收到的货币基金纳入负债范畴来加以确认和计量。而在政府会计制度框架下，事业单位取得短期借款或长期借款而收到的货币资金，在预算会计账套应同时作为“债务预算收入”加以确认和计量。首次执行日短期借款和长期借款的存在，就意味着事业单位2018年12月31日事业基金的余额就存在少计的成分，因此在确定首次执行日预算会计账套“非财政拨款结余”科目的余额时，就需要在原账套“事业基金”科目余额的基础上加以“加计”。

综合上文不难得出如下结论：在确定政府会计主体首次执行日预算会计账套相关结转、结余类科目的期初余额时，需要加以调整的驱动要素就包括应收、应付、预收、预付、存货、短期投资、长期股权投资、长期债券投资、短期借款和长期借款十大类业务。  

顺便指出的是，衔接办法中关于预算会计账套首次执行日“财政拨款结转”、“非财政拨款结转”与“非财政拨款结余”的账务处理模式存在一定的差异，前两者采用的是先调整再入账的一步到位模式，后者采用的是先入账再调整的多步入账模式，但三者入账时的核心对应科目均是“资金结存”。  此外，对于与财政资金相关联的“财政拨款结转”科目而言，如果首次执行日财务会计账套的“财政应返还额度”存有余额，就需要在预算会计账套“财政拨款结转”科目期初余额的基础上减去“财政应返还额度”科目的期初余额来确定与“财政拨款结转”科目相对应的“资金结存—货币资金”科目的金额。