会计小明的故事53-成本分析找到问题的本质

一：引子

小明在对总部成本熟悉之后，成本核算上在ERP系统上操作不是什么难题，现在按照刘经理的安排，更多要求小明加强对成本精细化管理，重点强化核算前的业务规范，以及核算后的成本分析。

当然刘经理负责总部成本会计这么多年，不像新能源成本一样问题很多，新能源成本不管是线下的管理，还是ERP线上的规范，都是一步一步规范起来的，而总部成本很显然早就走过了这个阶段，但是刘经理也和小明说过，成本核算、管控、分析是没有制定一个制度就可以一劳永逸的，也没有一成不变的，需要根据公司战略发展，业务需求，ERP信息系统实际，以及财务管控能力，及时更新成本核算、管控。

刘经理之所以这么说，因为当一个企业成本核算通过一定时间完善起来了，制度、表单、系统都有比较好的规范，那么此时的更多的问题是异常单据、异常业务的管控，因为标准业务已经形成了一套标准体系，而因为实务中很多突发、异常这类黑天鹅事件，所以成本管控在稳定期间之后，是如何把控异常情况的能力。

二：故事

这个月是小明第一次做总部的成本分析，所以小明特别小心，生怕自己哪里出了纰漏，因为总部是有责任成本考核的，具体是哪个部门的原因需要落到到哪个部门头上。小明在做EXCEL成本数据分析时，第一步把sz190123这个系列产品的成本数据拿出来时，作为第一次接触这个系列产品，小明很显然是看不出问题的，于是小明把今年这个系列产品所有实际成本数据，拿出来利用趋势图，发现这月的成本非常异常，一般单位实际成本在220-250区间内，本月单位实际成本是329。这让小明立刻警觉起来。

小明又把ERP系统中卷算的标准成本数据拿出来对比，本月单位标准成本是202.5，与单位实际成本329也存在很大差异。小明于是把料、工、费实际和标准项目拿出来对比。如下图所示：

小明看着这个表格数据，发现料工费三项，实际成本都是远大于标准成本，如果放以前，小明估计直接借得出结论，因为实际成本大于标准成本，造成单位成本大于单位标准成本。小明现在明白了，如果这么分析，这等于是没有分析。

在上次年度财务部主管级别的年度总结会议中，小明还记得当时的刘主管（现在的刘经理），还分析了一个成本分析的路径图。如下所示：

1：基于集团价值，分解出实现价值最大化的关键驱动因素

2：基于关键驱动因素，构建分析主题，并在此基础进一步分解出详细的主题

3：基于分析主题特性，明确分析指标，确定分析维度、分析方法、分析频率

4：结合管理需求，基于分析维度、分析方法，构建分析专题

现在小明要对料工费三个因素，进行细化分析，对于直接材料根据BOM细化到材料、半产品、辅料。对于制造费用细化到变动制造费用和固定制造费用，并以实际成本与标准成本两个维度进行比较分析。小明很快在EXCEL标准构建了如下表数据。

实际产量100件，完工100件。

备注：对于sz190123这个系列产品实际工时，以车间实际统计工时为准，除以完工数量，就可以得到单位实际工时。本月sz190123这个系列产品实际工时为200，所以直接人工和制造费用，按照实际工时分摊对于的直接人工和制造费用。而单位标准工时则以测算得出数据。

在学财务管理章节的“标准成本法”中，涉及标准成本差异分析，小明以为这些都是用来应付考试的，实际中无法运用到。其实只是小明没有找到运用的办法而已。比如对于制造费用，必须根据企业区分变动制造费用和固定制造费用，进行分别归集，以便为进一步分析打下基础。

对于这部分，小明也不是第一次做，在做新能源成本分析时，小明每个月也都会按照如下表，进行分析。

记得小明第一次利用变动成本差异分析时，根据如实计算得出数据后，就认为分析的事情完了，比如直接材料价格差异多少，数量差异，直接人工价格差数量差，变动制造费用价格差和数量差。当时的刘主管（现在的刘经理）说：“你不能把这个当成是财管考试，你要继续将价格差异和数量差异继续分析下去，你要找到造成这些差异背后的真实原因，而不是财管考试中计算出差异选择一个答案完事。”

对于A材料，小明先在ERP系统中查询sz190123工单，及其关联的领料单，并查询存货进销存报表中，找到领料单的单价。A材料根据月末加权平均法，取单价2.8元。而标准单价是2元，这0.8元的差异是什么原因造成的呢？

A材料进销存明细表

备注：领料单价=（50*2+120*0.3）/（50+120）=0.8元。

小明根据进销存表格，发现本月领料单价0.8元，是由于本月采购单价0.3元造成的，一般A采购市场价格为2元左右，怎么这个月0.3元？这个到底是什么原因呢？小明找到对应的采购入库单，并根据系统采购入库单，关联到采购合同，合同单价是2元呀。

难道是采购人员输入系统单据错了？系统相关单据上没有备注单价异常信息，所以小明只能找到对应纸质合同和采购入库单。小明一边在找资料的时候，一边在想是不是因为阶梯价格的原因呢，因为存在阶梯价格的话，当然采购量达到一定数量，供应商会对采购价格进行调整，比如0-1000件是A价格，1000-2000是B价格，但是小明又想但是这个0.8月与一般市场价格2元，差异也太大了，肯定不是阶梯采购价格的原因。

同时小明也在微信上问采购部小丽是否对于A采购价格，近期有重大调整，小丽回复：“A采购价格在框架协议内，没有重大调整”。

小明很快找到了A材料的采购合同以及采购入库单及相关发票。在纸质采购合同上，不知道是谁用铅笔标准了，“因供7月应商来料不良，按照供需双方签署协议，需要扣款228元。”，如果没有这个扣款，A材料本期采购入库120件，单价2.2元，采购金额总计为264元。扣除供应商来料不良款，金额为36元。小明看了一下发票，采购发票按照扣款228元后金额，开具了36元。于是采购人员按照36元，入库数据120件，输入系统，形成系统单价0.3元。

对于这种处理方式，小明曾和刘经理讨论过几次，认为这么做存在一定问题，可是采购部和对方供应商对于财务意见不予理睬。因为很多时候财务部的意见一是要看财务所处地位，二是要看公司与供应商的地位，总之一言难尽。

A材料价格原因分析出来了，B材料比实际上桌了20元，是因为临时采购导致，前期物料不够，生产急需，需要叫供应商加急处理，所以价格高了一些。这个是小明问采购部人员才得知的。所以光看表格，不去现场了解，是看不到问题本质的。

对于C材料实际价格比标准价格大50元，小明还是像查找A材料一样，现在ERP系统中检索相关情况，然后在C材料的进销存表格中，发现本月C半产品盘点50件，盘点金额为90元。最后查明盘点C半产品需要手工输入单价，相关人员把C半产品盘点价格，未按照规定输入相关价格，而是输入和C半产品同类完工产品单价1.8元。

其实对于原材料价格变动的分析，小明自己也总结了一套常见原因分析。如下表所示：

而数量差异，A产品没有数量差异，B产品小明查询生产日报，得知主要是因为生产报废，导致多领料。C产品数量差异，也是因为是新材料工艺复杂，前期存在较多损耗造成。

对于直接人工价格差异和数量差异，小明通过和制造中心沟通，查询本月sz190123工单生产日报表，发现主要是因为大学生实习生和临时工用工减少，正式员工加班较多，这部分员工单位工资较高。所以数量差和价格差都有体现。

小明之前总结了关于直接人工价格差异和数量差异的原因表格，如下所示：

对于变动制造费用分析，小明此前的分析，只是从制造费用的构成比例、制造费用的同比、环比分析、制造费用于标准制造费用对比等来分析异常制造费用的原因。

但是小明知道这些分析手段，只是数据与数据之间的比较，要定位到具体问题，所谓打头打七寸，看问题要看本质。小明认为首先要追根溯源，制造费用的源头，是一项支出首先归集到制造费用的池子里，然后按照分摊依据和标准，将制造费用池子分摊到具体工单上。那么关键节点第一次归集要注意是否科学合理，完整、准确。第二次分摊要注意分摊依据是否合理，分摊是否和产品实际相符合，还是简单粗暴的分摊。

变动制造费用分析还好说，对于固定制造费用来说，之前小明也是认为这个只能用在财务管理考试的试卷上，实务中无法适用，其实小明在此之前根本没有去用，然后就以自己的理解认为没用。固定制造费用差异分析如下表所示：

固定制造费用差异

实际产量100件，完工100件。预算产量120件。固定制造费用，单位标准工时1.5，单位实际工时2。

二因素/三因素分析：

三：总结

小明将以上的这些分析整理为WORD文档，以邮件形式发给刘经理过目，因为刘经理目前作为总部、新能源、惠州工厂成本的主要负责人，对于成本分析是其重要主管工作。

刘经理回复邮件，除了对产品料工费进行分析，还需要从单位产品利润和单位产品盈亏平衡点进行分析。

一：单位产品利润

二：产品盈亏平衡点

按实物单位计算：盈亏平衡点=固定成本/（单位产品销售收入-单位产品变动成本）

按金额计算：盈亏平衡点=固定成本/（1-变动成本/销售收入）=固定成本/贡献毛利