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税务机关与纳税人为什么会产生争议?

廖仕梅 / 2017-11-09
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  • 纳税争议
  • 税务杂谈
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  • 声明:本文由会说作者撰写,观点仅代表个人,不代表中国会计视野。文中部分图片来自于网络,感谢原作者。
    《企业所得税法》由全国人大通过的法律,《土地增值税暂行条例》是由国务院制定的行政法规,这种层级的法律都会引发税企之间的争议,那层级低许多的规范性文件,引发的争议就会更多。

    (一)、税收立法不完善

    任何法律的不完善都会导致争议的产生,但中国税收立法的不完善相对于其他领来说,严重许多。目前中国有18个税种,只有个人所得税企业所得税法、车船税法、环境保护税有相对应的法律,其他税种所依据的是暂行条例,比如增值税暂行条例、消费税暂行条例、契税暂行条例等等。这些暂行条例都制订于上世纪九十年代初,不太适应目前的税收情况。因此,财政部、国家税务总局、地方政府、地方人大及其常务委员会又制订了很多的规章与出台了无数规范性文件。

    这些暂行条例、规章及规范性文件在制定的过程中没有经过广泛的调研和论证,所以存在很多的缺陷,比如说,规范性文件之间相互冲突,下位法与上位法相冲突,规章与规范性文件用词不科学导致意思不明确等等。不但是这些规范性文件存在问题,就是由全国人大及其常委会通过的法律也存在诸多不足,由此导致了很多争议。我们看一个案例:

    房地产公司在2011年计提土地增值税3.1亿元并转入当年损益,计提的3.1亿元土地增值税当年上缴给国家了没有呢?没有,实际只预缴了0.22亿元。可是在当年企业所得税汇算清缴时,该公司将计提而未缴纳的2.9亿元土地增值税申报了税前扣除。税务机关认为2.9亿不能税前扣除,理由是这2.9亿元并没有实际发生。根据《企业所得税法》第八条规定,只有实际发生的税款,才能税前扣除,《企业所得税法》第八条是这样规定的:企业实际发生的与取得收入有关的,合理的支出,包括成本费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。

    房地产公司不认同税务机关的说法,认为2.9亿元就是实际发生了的。《企业所得税法实施条例》第九条规定,我们企业都是根据权责发生制原则来做账的,只要是当期的收入和费用,不管是否收付,都属于“实际发生”,应该计入当期的收入和费用。2.9亿元土地增值税虽然没有缴纳,但因发生在2011年,就算2011年的支出了。第九条是这样规定的:企业应纳税所得额的计算,以权责发生制为原则,属于当期的收入和费用,不论款项是否收付,均作为当期的收入和费用;不属于当期的收入和费用,即使款项已在当期收付,均不作为当期的收入和费用。

    税务机关认为,土地增值税税款不适用权责发生制,根据还是第九条,第九条明确规定只适用于收入与费用,不适用于税款,而且,第九条还有一个例外规定,即“本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。”土地增值税就是这个例外。但是房地产公司认为,这个例外情况不适用土地增值税,因为国务院财政、税务主管部门至今没有一个文件规定说土地增值税不适用权责发生制。

    税务机关又说了,根据权责发生制,只有权利义务发生了的,才记入损益,2.9亿元的纳税义务在2011年并没有发生。2011年该公司的房子还没有卖完,土地成本和房屋销售收入都不确定,不能准确计算增值额,增值额不确定,也就无法准确计算土地增值税,正因为这个情况,我国法律规定了土地增值税预缴与清算两个步骤。

    房地产公司认为,房子没有卖完,并不影响增值额的计算和土地增值税的征缴。根据《土地增值税清算管理规程》第十条,对符合以下条件之一的,主管税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算。

    (1)已竣工验收的房地产开发项目,已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上,或该比例虽未超过85%,但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的;

    (2)取得销售(预售)许可证满三年仍未销售完毕的。

    因此,《土地增值税暂行条例》第七条明确规定,土地增值税的纳税义务发生时间应为纳税人签订转让房地产合同之日。2.9亿元的土地增值税就是按2011年已出售房屋的收入计算出来的。

    朋友们,《企业所得税法》由全国人大通过的法律,《土地增值税暂行条例》是由国务院制定的行政法规,这种层级的法律都会引发税企之间的争议,那层级低许多的规范性文件,引发的争议就会更多。

    (二)纳税人税法遵从度低

    引发税企争议的第二个原因就是纳税人税法遵从度低。税法遵从度低,就是指纳税人遵守税法的积极性不高,为什么纳税人不愿意遵守税法呢?

    其中一个重要的原因就是税收立法存在不公平现象。公平是所有法律的追求目标,我们制定法律、遵守法律、对违法行为进行制裁,目的就是为了实现公平。那税收立法公不公平呢?不太公平,比如我们赚点工资不容易,可根据个人所得税法,对我辛苦赚的工资收入,最高税率为45%,而对于个人买卖股票取得的收入,反而不用纳税,有人就觉得它不公平。对于不公平的税收制度,纳税人会有抵触情绪,不愿意遵守,想办法逃税。一逃税呢,就有可能引发争议。

    二是税负高。中国企业的宏观税负大约为40%,加上政府部门收取的各种费多达两百多种,使得企业不堪重负。尤其是中小企业,老板不懂税法,也无力聘请专业人士进行税收筹划,多缴了很多冤枉税。交了不该交的税,并不一定光荣,但一旦少缴税,开假发票,就有可能被发现,争议就会不可避免地发生。

    三是纳税人不遵守税法的行为并不会受到社会舆论的谴责。社会秩序的维护,一方面靠法律,另一方面需要依靠道德,只有法律与道德相辅相成,一个好的社会秩序才能形成。可在税收领域,道德是缺位的,违反税法的人并不会因此而感觉到羞耻,有些人逃税、虚开发票被查到,不但不会受到舆论的遣责,反而会引起其他人的同情,说,哎呀,你看,大家都这样做,都没有事,就他运气不好被抓起来了。这种社会氛围非常不利于纳税人对税法的遵守。

    (三)税务机关税法遵从度低

    税务机关为什么对税法的遵从度也不高呢?主要是由以下几个方面的原因造成的。一是重实体轻程序,就是说,税务机关在执法的过程,将注意力主要放在纳税人是否违法的问题上,在税务检查以及作出处理处罚的过程中,不太注意程序的合法性,从而侵犯了纳税人的合法权益。二是税务机关在执法的过程中,更在意上级税务机关下发的命令、决定、通知、函,而对法律的了解反而不多,这样会导致对这些通知、决定的理解不到位、不透彻,执法过程中出现违法现象,这样也容易引发争议。

    廖仕梅

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    作者
    • 廖仕梅 北京一法律师事务所税法部主任、法律经济学博士、北京理工大学法学院硕士研究生导师、美国范德堡大学高级访问学者、北京市律师协会税法专业委员会委员。
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