无复核,不底稿

作者：审金兵

「上海证券报」近日的一则新闻，「证监会创新方法净化“看门人”队伍 个别违规执业项目已移交稽查」，其中提到：

审计、评估机构是资本市场重要的“看门人”和“守护者”，若缺失了其有效、独立的监督，也就不会有持续稳定和充满活力的资本市场。

检查发现，审计、评估机构在内部管理、质量控制和项目执业质量等方面总体上有所改善，但仍然存在内部管理、质量控制和独立性、具体项目执业质量、执业人员的胜任能力等四个方面的问题。

质量控制方面，比较明显的一个现象是，质量控制力量相比业务规模相对薄弱。具体体现在，部分审计、评估机构的质量控制制度不健全、执行不到位，质量控制部门人员不足，人均年度审核报告数量较多等。同时，部分审计机构业务承接与保持、业务执行、监控等质量控制环节仍不完善，对工作底稿中存在的简单错误，多级项目质量控制复核都未予发现并更正。

虽然这个报道说的是外审中的问题，但同为「watch dog」，看看别人，想想自己还是很有必要，特别是审计质量控制，它是审计专业性和独立性的保证，显然,也是内审的短板。

将上述报道中的「审计、评估机构」替换成「内审机构」，将「资本市场」替换成「企业」，用来总结内审质量控制中存在的问题，应该是没有太大偏颇。

对于内审的质量控制，「第2306号内部审计具体准则——内部审计质量控制」提出了九条控制措施：

确保内部审计人员遵守职业道德规范；

保持并不断提升内部审计人员的专业胜任能力；

依据内部审计准则制定内部审计工作手册；

编制年度审计计划及项目审计方案；

合理配置内部审计资源；

建立审计项目督导和复核机制；

开展审计质量评估；

评估审计报告的使用效果；

对审计质量进行考核与评价。

在我看来，对于质量控制最核心，也最有现实意义的是第六条，即建立审计项目督导和复核机制。

相对比较完善的内审机构，一般都会在内审制度中规定项目审计中的督导和复核要求、标准与程序，只不过粗细程度不同罢了。

关键的问题在于，这些制度特别是审计底稿复核制度能否得到有效的执行？

不容回避的现实情况是，受限于审计资源、专业能力、习惯做法等因素，内审质量控制措施特别是复核制度执行情况令人堪忧，重结果、轻过程，重报告、轻底稿等影响内审质量的做法和思维在很大程度上制约着内审的发展。

像报道中提到的「对工作底稿中存在的简单错误，多级项目质量控制复核都未予发现并更正」的情况，对内审而言，也是普遍存在的尴尬现状。

与外审不同的是，内审机构没有专门的复核人员，一般由内审机构负责人或者项目主审负责工作底稿的复核，且大多没有多级复核，有些还是审计组成员之间互相复核，更有甚之，就根本不作复核。

首先，内审机构负责人的复核很难保证专业性。

一来其对底稿所涉及问题的具体情况不熟悉，难以深入、全面的进行综合评判；二来对于所谓的「简单错误」，也很难要求内审机构负责人去按计算器或者查法规制度，三来内审机构负责人由于精力所限，对于审计报告的重视程度远超工作底稿，对于审计实施过程的督导实际难以到位。

需要说明的是，上述所指的复核专业性难以保证并非是否定内审机构负责人的专业能力，这是两回事，不要误解。

其次，审计组长或者主审对底稿的复核，可能独立性会有欠缺。

作为负责项目实施的第一责任人和操盘手，组长或主审的目标导向与其组员基本一致，都偏向于通过底稿和报告最大化的体现内审的成果与价值，都有「踩油门」的风险偏好，与相对独立的复核人员相比，对于审慎性的考虑会有不足。

至于审计组成员之间的复核，大概率就是走形式了。

底稿复核不严格势必对审计质量造成实质性危害。

对于审计底稿复核的重视不足，最大的隐患倒不在于没有发现底稿中的简单错误，而是对于审计实施中是否留下了盲区，是否运用恰当的方法对全部重大审计事项进行了核查，是否偏离了既定的审计方向等难以给予可靠的保证。

从查阅审计资料到编制审计底稿，再到起草审计报告，在审计实施过程中，审计底稿具备承上启下的重要功能，如果对审计底稿的复核流于形式，将必然导致审计全过程的质量失控。

如何解决这一问题？

在我看来，一方面，内审机构负责人要提高在复核工作中的责任心，严格按照制度履行复核责任，不能只是大笔一挥签「同意」二字，其次，可以尝试建立多级复核机制，并且不同级复核的侧重点也有所区别。

例如主审重点复核事实与数字，组长或者内审机构负责人复核审计方法的恰当性、审计事项的全面性、审计定性依据的准确性等，而且，还可以让未参与审计项目，审计经验丰富的内部审计师担任相对独立的第三方复核角色。

总之，底稿复核不是一件小事，不要让它成为审计质量的定时炸弹。