增值税汇总纳税实务解析
对于跨地区经营企业来说，在增值税缴纳方面面临一个普遍的难题：是总分机构汇总总机构纳税，还是各分支机构就地缴纳增值税？还是分支机构分省汇总缴纳后再汇总至总机构缴纳？
重点是可否汇总纳税？如何汇总纳税？
本文将列举国家税务总局及各地国家税务局关于增值税汇总缴纳的政策文件，结合实例，分析增值税汇总纳税的利弊及遇到的问题，并提出一些政策建议。
首先我们先来看一个案例：
某公司A为增值税一般纳税人，在各县市设立独立核算的分支机构300多家。那么A公司下设的各分支机构的增值税是否可由总公司汇总申报缴纳？
这里提到了增值税汇总申报纳税。什么是汇总纳税？
一、增值税汇总纳税简介
增值税汇总纳税：
依照财税36号文第七条：两个或者两个以上的纳税人，经财政部和国家税务总局批准可以视为一个纳税人合并纳税。具体办法由财政部和国家税务总局另行制定。然而财政部和国家税务总局另行制定的政策还未出台！
而根据财税36号文附件一之第四十六条：经财政部和国家税务总局或者其授权的财政和税务机关批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。以及财税36号文附件2之第十二条规定：属于固定业户的试点纳税人，总分支机构不在同一县(市)，但在同一省(自治区、直辖市、计划单列市)范围内的，经省(自治区、直辖市、计划单列市)财政厅(局)和国家税务局批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报缴纳增值税。
除此之外财税[2013]74号和财税[2013]86号等文件也对总分机构试点纳税人增值税计算缴纳作了相关规定。
二、增值税汇总纳税的利弊分析
增值税汇总纳税的好处：
对于总分机构，尤其是大型企业或企业集团，往往在各省设立二级分支机构，甚至在各地市设立三级分支机构。在增值税的缴纳方面，不管各分支机构是否独立核算，一般都要就地申报纳税。如果这些总分机构发生属地业务，都要向所在地主管税务机关申报纳税，不仅对降低了税务机关的征管效率，对纳税人来说，也是一种税收成本的浪费。
相反，假设总分机构在经过税务机关的批准同意后，实行汇总纳税，对税务机关而言，则是可以减少征收对象，降低税务机关征收管理的复杂性，减少征管层次和工作量，同时也能够保证税款及时足额入库，从而降低税收成本，提高税收征管的效率。对纳税人而言，可以减少税收合规成本，简化税款缴纳流程，提高企业的工作效率。
总分机构汇总纳税，有利于加强总公司或集团母公司对成员公司纳税申报、缴纳等方面的监管力度，减少下设分支机构不必要的税收成本，实现总分机构收入、成本的集中核算管理，使各成员公司在履行纳税义务方面更加规范自觉。另外，汇总纳税使企业各分支机构之间的风险相对分散，总机构风险承受能力强。
汇总纳税的缺点：
（一）汇总纳税技术处理复杂，可能增加相关成本费用。税法和会计制度存在一定差异，加之各地区税务机关在理解及执行政策尺度、口径上可能存在一定的差异，汇总纳税在技术处理上比较复杂，需要辅之以先进的内部监控审核手段，对所有涉税流程进行严格规范，对企业的实际纳税操作提出了更高的要求，有可能增加相关成本。
三、各地增值税汇总纳税申报政策
总政策方向：总分机构申请汇总纳税，要经财政部（或财政厅）、国家税务总局，具体申报政策待日后公布确定。但是，一些地区在增值税汇总申报纳税方面有不同的规定。举例如下：
（一）江苏省
《江苏省国家税务局增值税汇总申报纳税企业征收管理办法(试行)》（即：苏国税发[2007]128号）
第五条规定：申请在省内跨市汇总申报缴纳增值税的企业，应由总机构向其所在地主管国税机关提出申请，并逐级上报省局审批。
申请在市内跨县（市）汇总申报缴纳增值税的企业，应由总机构向其所在地主管国税机关提出申请，报省辖市局审批（涉及地方财政利益调整的，报省局会省财政厅审批）。
第八条规定：经审批同意增值税汇总申报纳税的企业，其所属统一核算分支机构经申请可直接认定为一般纳税人，不纳入辅导期管理；其新增本省内统一核算的分支机构，在向其主管国税机关及总机构主管国税机关备案后可直接纳入统一申报纳税的范围。
第十五条规定：汇总纳税企业及其统一核算的分支机构实现的增值税应税收入由总机构核算销项税额，取得的进项税额也一律汇总到总机构集中申报抵扣，并计算当月应纳增值税额。
（二）广东省
《广东省国家税务局广东省财政厅关于跨地区经营总分支机构增值税征收管理有关事项的公告》（即：公告[2015]2号）
第一条规定：跨地区经营且实行统一核算的总机构及分支机构，符合以下条件的，可按照本公告规定的方式进行增值税核算和申报。
（一）总机构为增值税一般纳税人，分支机构由总机构全资开设、且为非独立法人企业。总机构对分支机构具有完全的控制和管理，并履行监督管理责任。
（二）总机构实行统一经营、统一采购、统一配送、统一核算、统一规范化管理；实现计算机联网，及时监控货物移送、销售收入实现和发票开具情况。
（三）总机构应准确计算增值税销项税额、进项税额和应纳税额，准确提供税务资料。
分支机构应设置以下账簿：存货明细账、应收应付款项明细账、销售收入明细账、银行存款及现金日记账。按规定可以不设置账簿或由总机构统一设置账簿核算的，分支机构按年保存由总机构提供的包括以上账簿记载内容的相关资料。
（四）省内跨地市经营的总分支机构，分支机构数量应在10家以上，总分支机构年增值税应税销售额合计应在3亿元以上，且年增值税应纳税额应在1000万元以上。
同一地市范围内（含广州市，以下简称地级市，下同）跨县（区）经营的总分支机构的适用条件，由地级市国税局商同级财政部门确定。
（五）截至申请受理日，总分支机构不存在以下情形：
1．骗取出口退税的；
2．虚开增值税扣税凭证的；
3．欠缴税款、滞纳金、罚款；
4．未结案的税务违法违章案件。
第二条规定：跨地区经营的总分支机构，应由总机构统一核算销项税额、进项税额和应纳税额。计算缴纳增值税方式主要有以下三种：收入比例方式、预征率方式和总机构汇总纳税方式。
由于国家没有统一的增值税汇总纳税政策，各地税务机关增值税汇总的具体操作流程不尽相同。比如，增值税发票的管理，领购和认证发票的主体；具体的申报方式等方面存在差异。
四、现行汇总纳税政策存在的问题
（一）汇总纳税不确定因素多
实行汇总纳税的企业都是我国金融保险、电信、石油化工等特大规模企业，尽管从国家税务总局到各级税务机关都十分重视对汇总纳税企业的征管工作，但由于汇总纳税企业层次多，即有二级、三级或四级成员企业，成员企业多，税源情况起伏变化大，不确定因素多，给税收征管带来了很多难题。
（二）对总分机构汇总纳税的条件限制过严。
以广东省为例，总分机构需满足以上五个条件，才能进行增值税汇总纳税申报。而第（四）个条件规定，总分支机构年增值税应税销售额合计应在3亿元以上，且年增值税应纳税额应在1000万元以上。对于一些新设立的分支机构，初期不能满足增值税应税销售额在3亿元以上的条件，可能取法实现汇总纳税。
（三）监管地的税务机关对企业的监督不到位。
虽然对汇总企业实行就地监管和查出违纪金额就地缴纳等规定，但由于没有税款入库的考核指标，造成经营地税务部门思想不重视，形成"不去管"的局面，对汇总纳税成员企业的就地监管往往流于形式，不能实行严格的实质性的税务稽查，也不能按规定对查出的问题进行处罚。而汇总纳税企业缴库地税务机关因本身人员力量、资料采集、工作协调等因素，往往又"管不到".这样既不利于调动经营地税务机关加强企业监管的积极性和主动性，又不利于缴库地税务机关的管理和征收。
完善我国汇总纳税政策的建议
（一）尽快制定汇总纳税相关法律法规。针对汇总纳税不确定因素多的问题，国家税务总局应尽快制定相关政策法规，作为汇总纳税的法律支持，从而使总分机构汇总纳税"有法可依"。
（二）适当放宽增值税汇总纳税的条件。由于企业集团的发展壮大对于我国经济发展具有重要意义，而合并纳税是国家支持企业集团发展的政策之一。因此，为了更好地体现该政策的优越性，应考虑适当放宽总分机构汇总纳税的条件，给企业集团汇总纳税较大的操作空间，使汇总纳税政策发挥更大的作用。
（三）加强监管力度。一是税务机关应认真搞好纳税辅导，使纳税人了解税收政策和法规，从而加强日常征收管理。二是要有重点地开展年度纳税检查，加大对违法违纪行为的查处力度，促使企业严格执行税收法规和财务会计制度，自觉维护税法的统一性和严肃性。
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