[税筹探讨] 奇怪的支付 股东分家 这样重组可以吗?

上个月税友在重组群问的问题，关于股东分家的，如何重组能够少交税？其中能否适用特殊性税务处理的想法挺有意思的，所以抽时间改编一下案例，不作结论，欢迎大家讨论。

案例背景

甲公司两个股东A公司和B公司，A公司持股50%，B公司持股50%，甲有一个全资子公司乙公司，投资成本200万元。现在两个股东要分家，A公司经营甲公司，B公司经营乙公司，这个分家怎样操作？

税友们提出了两个方案：

方案一：

1、甲公司吸收合并乙公司。

2、甲公司再分立成甲、乙两个公司。两个股东各持有一个公司。

方案二：

1、B公司将甲公司的50%股权转让给A公司，A公司则单独持有甲公司。

2、甲公司将乙公司转让给B公司，则B公司单独持有乙公司。

这两个方案，都可以实现分家的目的，但是，都不适用特殊性税务处理，只能采取一般税务处理，可能涉及大额税费。

方案三：

B公司与甲公司交易，B公司收购乙公司，以B公司所持有甲公司50%股权作为支付对价。

问题：能否适用使殊性税务处理，重组环节不交企业所得税？

一般税务处理

一般认为：不行！

原因：

B公司以其持有的甲公司股权支付给甲公司。实际B公司撤资退出甲公司，应按B公司撤资计税。

《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》

（国家税务总局公告2011年第34号）

投资企业从被投资企业撤回或减少投资，其取得的资产中，相当于初始出资的部分，应确认为投资收回；相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分，应确认为股息所得；其余部分确认为投资资产转让所得。

B公司撤资，甲公司以其子公司作为支付对价，共支付500万。

B公司投资资产转让所得＝500－200－400×50%＝100万

B公司应纳企业所得税＝100×25%＝25万

甲公司以乙公司作为对价支付，是转让乙公司的股权行为，应按处置股权投资计税。

甲公司应纳企业所得税＝（乙公司公允价值－投资成本）×25%＝（500－200）×25%＝75万

小编认为上述理解没有错。但是，股权收购，有一般税务处理和特殊税务处理。

上述分析实际是一般性税务处理，即是按正常交易计税处理，拆解如下：

1、甲公司卖子公司股权，公允价值500万，应确认股权转让所得或损失。

B公司购买乙公司，应支付甲公司500万元。

2、B公司从甲公司撤资，甲公司应付B公司撤资对价。

3、双方应收应付对冲抵销。

说明B公司撤资收回的是500万。

所以按B公司按500计算撤资应交税费。

是否适用特殊税务处理

能否适用特殊性税务处理呢？

套用《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税(2009)59号）的条件进行分析：

从政策分析，59号文只规定B公司需要以股权支付收购对价，但是没有禁止B公司以甲公司的股权支付。所以应是符合59号文的股权支付规定。

进一步分析：甲公司获得自己的50%股权，是否需要减资？甲公司减资是否就不满足特殊税务处理的第5个条件（12个月不得转让）？

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甲公司取得自己的50%股权，属于股权回购吗，还是属于个别股东减资？是否需要变更减少注册资本？

关于有限责任公司的股权回购，《公司法》只有第七十四条规定，但本案例显然不属于其中的情形。

第七十四条有下列情形之一的，对股东会该项决议投反对票的股东可以请求公司按照合理的价格收购其股权：

(一)公司连续五年不向股东分配利润，而公司该五年连续盈利，并且符合本法规定的分配利润条 件的；

(二)公司合并、分立、转让主要财产的；

(三)公司章程规定的营业期限届满或者章程规定的其他解散事由出现，股东会会议通过决议修改章程使公司存续的。

自股东会会议决议通过之日起六十日内，股东与公司不能达成股权收购协议的，股东可以自股东会会议决议通过之日起九十日内向人民法院提起诉讼。

《公司注册资本登记管理规定》

第十二条有限责任公司依据《公司法》第七十四条的规定收购其股东的股权的，应当依法申请减少注册资本的变更登记。

而公司减资，是个别股东退出公司，收回投资的方式之一。

《国家工商行政管理总局关于公司减少注册资本办理变更登记有关问题的答复》

你局《关于公司减少注册资本办理变更登记问题的请示》（渝工 商文［2002］58号）收悉。经研究，现答复如下：

公司成立后，以实物、工业产权、非专利技术、土地使用权出资的股东、发起人，未能在法定期限内办理财产权转移手续，登记机关作出行政处罚后仍不能出资的；或公司因经营的需要，经股东会作出决议，全体股东等比例减少出资，或公司部分股东减少其出资的，公司申请减少注册资本，登记机关应予以办理变更登记，但申请变更登记程序及变更后的股东人数和注册资本数额应符合法律、法规的规定。

甲公司能不能持有自己的股权？是否必须减少注册资本？

第五章 股份有限公司的股份发行和转让

第一百四十二条公司不得收购本公司股份。但是，有下列情形之一的除外：

(一)减少公司注册资本；

(二)与持有本公司股份的其他公司合并；

(三)将股份奖励给本公司职工；

(四)股东因对股东大会作出的公司合并、分立决议持异议，要求公司收购其股份的。

公司因前款第(一)项至第(三)项的原因收购本公司股份的，应当经股东大会决议。公司依照前款规定收购本公司股份后，属于第(一)项情形的，应当自收购之日起十日内注销；属于第(二)项、第(四)项情形的，应当在六个月内转让或者注销。

公司依照第一款第(三)项规定收购的本公司股份，不得超过本公司已发行股份总额的百分之五；用于收购的资金应当从公司的税后利润中支出；所收购的股份应当在一年内转让给职工。

公司不得接受本公司的股票作为质押权的标的。

即使是股份有限公司，特殊情况下可以收购本公司股份持有库存股，也必须在规定时间处理（转让、注销、减资 )。不能超过一年，也无法坚持12个月的持有。

而有限责任公司股东变更，必须办理工商登记。甲股东数量变成只有A公司，必然导致认缴（实缴）注册资本的减少。甲公司不能登记自己为股东。因此，甲公司不能持有自身的股权。

小结：甲公司需要减少注册资本，从而甲公司不能12个月持有自己股权 。

公司法相关内容不再展开，不是本案例主题 。

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条件5规定”企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。“

甲公司减资，是否属于”转让所取得的股权“，形式上也不属于，因为甲公司并没有交易对手，没有受让方。但是实质上，甲公司等于把自持的这50%的股权通过减资注销了，股东变成只有A公司。没有保持12个月的权益连续性。

如何特殊税务处理

接下来，假设符合特殊税务处理的5个条件，尝试进行特殊税务处理。

从上图可知，”甲公司取得B公司所支付的50%甲公司股权的计税基础，按原来B公司的200万计税基础确定。“ 

这200万，实际是甲公司50%注册资本，如何作为甲公司持股的计税基础呢？难道说，是甲公司以后接受新股东增资持股50%的增资金额？

所以，在甲公司的处理上，也存在落地障碍。

但是对于B公司而言，特殊税务处理则没有障碍，可行。

您怎么看呢？有争议空间吗？欢迎投票。

PS：想知道有什么方法可以更好的实现该案例的分家重组吗？

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