冤?!审计民工角度看下立信被承担责任的处罚(1)

先几篇咬文嚼字分析下事实，并启发未来我们执业需要注意的地方，后一篇再分析法律责任问题。

经查，立信所作为大智慧2013年财务报表审计机构，出具了标准无保留意见的审计报告，签字注册会计师为姜维杰、葛勤。立信所在审计过程中存在如下违法事实：

一、未对销售与收款业务中已关注到的异常事项执行必要的审计程序

2013年12月，大智慧将不满足收入确认条件的软件产品销售确认为当期销售收入，导致2013年提前确认收入87,446,901.48元。

萝卜：此处问题看似在于截止性问题，即跨年确认收入了。理论上不应该处罚这么严重，因为截止毕竟是真实的，不至于如此惨烈。可看第二条，才发现。其实本质上是一个真实性问题。

会计师在审计工作底稿中记录，大智慧2013年12月确认收入占全年的比重达37.74%（审计调整前，以母公司口径计算），并对在2014年1月1日至2月26日财务报表批准报出日间发生销售退回的22,422,913.77元收入进行了审计调整，调减了2013年收入。

针对临近资产负债表日的软件产品销售收入大增，期后退货显著增加的情况，立信所在审计过程中未对退货原因进行详细了解。会计师仅执行了查验公司合同，抽样检查并获取软件开通权限单、销售收款单、退款协议、原始销售凭证等常规审计程序。没有根据公司销售相关的财务风险状况，采取更有针对性的审计程序，以获取充分的审计证据以支持审计结论。在面对客户数量较多，无法函证的情况下，也没有采取更有效的替代程序以获取充分适当的审计证据。

立信所：（一）2013年大智慧软件产品销售方面。

1、针对临近资产负债表日销售大增。

（1）会计师在执行了常规审计程序的基础上，实施了追加的审计程序，均未发现大智慧存在“2014年3月31日前可全额退款”的销售政策。

（2）会计师对电话录音实施了询问程序，项目组以普通客户名义电话询问大智慧销售人员的审计程序也可实现与抽样查听电话营销录音同样的审计目标。

（3）针对个人用户无法函证时采取的替代审计程序，采取了相比函证程序更有针对性的审计程序：抽取了销售发票、对应的银行进账单以及服务开通的系统记录，逐一核对记载的客户姓名、金额、销售内容、时间是否一致。对2013年12月大智慧销售收入按照软件产品类型进行了分层测试，测试结果未发现重大异常情况。

2、针对期后退货显著增加，当事人设计并实施了有针对性的审计程序以获取相关证据。

（1）了解期后退货原因。退货增加主要是由于2014年1月至2月证券市场低迷，以及部分用户参考大智慧推出的模拟盘（金牌投资顾问模拟盘）导致投资出现严重亏损，在监管部门立即处理投诉的要求下，对该部分客户进行了退货处理。

（2）实施期后退货的实质性测试。根据大智慧退款流程，检查了退货协议、退款申请审批单、付款原始凭证、红冲发票、客服部门退货清单等。客户与大智慧根据《退货协议》就退款事宜协商一致，且部分用户是扣除一定使用费后退还，并非“2014年3月31日可全额退款”的情形。同时，会计师将2014年1月至审计报告日的2,242万元销售收入进行了审计调减处理。

证监会：（一）针对2013年大智慧软件产品临近资产负债表日销售大增，期后退货显著增加的情况。

1、审计工作底稿显示，在常规审计程序的基础上，当事人实施的追加审计程序仅查验一项，并未实施过以普通客户名义询问大智慧工作人员的审计程序。

2、会计师执行电话查听程序的前提是其已对期后退款事项产生的原因有足够的了解和认识。

（1）了解期后退货原因的审计程序在审计工作底稿中未明确记录，且相关的管理层说明系2015年11月30日签署，不能证明会计师实施了该项审计程序以获取充分的审计证据。

（2）由于收入和期后退款均存在大幅增加的异常情况，会计师即使取得公司管理层说明，但以内部审计证据就认可管理层提出的退款理由，显然不足以应对可能存在的舞弊风险。

（3）《退款协议》为统一制式合同，无法获悉退款的真实原因，且大量退款发生在软件销售合同约定的5个工作日之后，对此异常情况，会计师未执行进一步审计程序。当事人申辩其通过询问大智慧管理层，了解到退款原因系投资顾问业务导致客户亏损从而引发客户过度维权所致，但审计工作底稿中并没有相关记录。故根据大智慧的销售特点，在对个人客户函证效果较差、内部证据可靠性较低的情况下，当事人执行电话查听将是其获取直接的审计证据最有效的程序之一。

综上，针对临近资产负债表日的销售大增、期后大量退回，立信所没有取得充分、适当的审计证据。立信所对期后大量销售退回做出的审计调整，未在审计工作底稿中记录调整的理由以及对是否存在其他潜在退款的考虑，亦未针对期后大额退款的情况重新评估资产负债表日收入确认的合理性。

萝卜：这里有几条对我们启发挺大的，我经常执业过程中也会触犯该类“天条”。

1、管理层声明书到底对我们有没有用。我们经常做业务过程中， 遇到搞不懂事情就弄一段“管理层声明书”。其实我觉得鸟用都没有。如果承诺能够解决问题，还要你审计做啥？

2、立信所犯的错误主要在于以下几点，你我皆容易犯的：

A：会计师在审计工作底稿中记录，大智慧2013年12月确认收入占全年的比重达37.74%（审计调整前，以母公司口径计算），并对在2014年1月1日至2月26日财务报表批准报出日间发生销售退回的22,422,913.77元收入进行了审计调整，调减了2013年收入。有没有觉得很熟悉啊！做审计，这样的截止已经非常牛逼了，直接干到报告日了。这里先讲下我们cpa的理论。

（1）审计准则截止性优先于会计准则日后事项。不要与我扯淡什么日后事项了，发现销售退回，一律冲回审计年度。

（2）不要与我扯淡什么截止测试几笔了，逻辑上要全覆盖看下日记账电子版。

这里有没有发现，立信所做的就是我们这样的。可他为啥还是不对呢？因为期间没有设置好。既然这么大的销售退回，那肯定不是什么“投资顾问业务导致客户亏损从而引发客户过度维权所致”了，在天朝，几个维权退款这么大，自然要怀疑是否存在隐秘性的销售退回条款了。如果本质上存在销售退回的核心条款，你还确认收入（预计负债也是冲收入），就不是截止性了，是真实性的问题。

启发：我们做期后截止时候，发现大量的退回等异常现象，不要粗犷的认为我们把这段期间冲了就OK，而是要深入，分析其原因。可以很简单的，操起电话，拨打几个或者面谈下/取得书面的退款申请与审批表等。这样才能卡住区间。不然你自以为没事，其实还有一大把虚增的收入在外面漂着。陡然觉得审计准则的推断整体可能要这样理解才对。即：截止性测试我们设置恰当的区间非常重要，你没用区间，截止个毛啊，当然前后5笔更扯淡了。奉劝所内培训的，多接触实务，不要瞎培训。

B：目标不恰当，审计程序执行再多也没用。“针对个人用户无法函证时采取的替代审计程序，采取了相比函证程序更有针对性的审计程序：抽取了销售发票、对应的银行进账单以及服务开通的系统记录，逐一核对记载的客户姓名、金额、销售内容、时间是否一致。对2013年12月大智慧销售收入按照软件产品类型进行了分层测试，测试结果未发现重大异常情况。”，这个说白了是时点的真实性测试，你没法证明后面是不是销售退回了，即截止性。

C：真的要记录啊！不要扯淡“了解了”。

（1）立信：（2）会计师对电话录音实施了询问程序，项目组以普通客户名义电话询问大智慧销售人员的审计程序也可实现与抽样查听电话营销录音同样的审计目标。

证监会：1.审计工作底稿显示，在常规审计程序的基础上，当事人实施的追加审计程序仅查验一项，并未实施过以普通客户名义询问大智慧工作人员的审计程序。

（2）立信：（1）了解期后退货原因。退货增加主要是由于2014年1月至2月证券市场低迷，以及部分用户参考大智慧推出的模拟盘（金牌投资顾问模拟盘）导致投资出现严重亏损，在监管部门立即处理投诉的要求下，对该部分客户进行了退货处理。

（3）证监会：《退款协议》为统一制式合同，无法获悉退款的真实原因，且大量退款发生在软件销售合同约定的5个工作日之后，对此异常情况，会计师未执行进一步审计程序。当事人申辩其通过询问大智慧管理层，了解到退款原因系投资顾问业务导致客户亏损从而引发客户过度维权所致，但审计工作底稿中并没有相关记录。

D：充分利用业务数据。任何审计都是3个逻辑核对：财务账面/业务账面/业务实际发生的数据。其实实际操作过程中，财务账面/业务账面非常容易执行，类似于做收入审计的，一般就是把一堆电子表格进行匹配，然后哐哐调整下。我是被某公司坑过，觉得凡是以后收入存货类审计，必须保持这3个方向进行匹配，么有的话就要他们设置记录的内控。其实从立信没用设计出针对退货的客户“执行电话查听”这个程序，也可以看出内控了解与测试真的很弱很弱。依然是停留在总账层面的审计，即根据一堆表冲来冲去。