公允价值计量,想说爱你不容易

2014年1月财政部发布《公允价值计量》准则，引起业界广泛讨论。

财务会计主要是一个计量过程，计量的公允性基本上决定了财务报告的质量。学过《审计学》（主要指财务报表审计）课程的同学都知道，标准的无保留审计意见一般是这样的：我们认为，贵公司财务报表在所有重大方面按照中华人民共和国财政部颁布的企业会计准则的规定编制，公允反映了贵公司20xx 年12 月31 日的合并财务状况和财务状况以及20xx年度的合并经营成果和经营成果及合并现金流量和现金流量。美国CPA对无保留审计意见的表述也差不多，一般是这样：“In our opinion, the financial statements referred above present fairly, in all material respects, the financial position of xxx pany as of December 31, 20xx, and the results of its operations and its cash flows for the year then ended in nformity with acunting principles generally aepted in the United State of America.”

换言之，财务报告越是公允地反映了企业的经营实质，质量就越高。据此推理，我们在会计计量中应当尽可能地选择公允价值计量属性（基础）进行计量。当然，对于公允价值是一种计量理念（计量目标），还是一种具体的计量属性（基础），也还需要进行更深入、系统的讨论。

虽然《企业会计准则――基本准则》第四十三条是这样说的，“企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本，采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。”但我对这一条的理解是：当会计要素（应是财务报表要素）的公允价值能够可靠取得时，就应当采用公允价值计量。

广大财会人员要充分重视《公允价值计量》准则的学习和掌握，如果公允价值计量搞不清楚，财务报表又如何能够公允地反映（present fairly）？

但要学好这一准则实在不容易，因为我们缺乏相应的应用指南和解释公告等。以下转载中国会计报上的一篇文章，并加了我的一些短评（以斜体显示），供大家在学习应用这一准则时参考。

文章题目：我国公允价值计量走向国际趋同

来源：中国会计报

发布时间：2014年8月8日

作者：宫莹

《企业会计准则第39号———公允价值计量》的出台及《企业会计准则———基本准则》的修订，标志着我国公允价值计量有了更加规范、统一的标准。

同时，公允价值的定义和计量也进一步与国际趋同。

计量标准统一化

其实，早在2014年1月底，财政部就发布了会计准则39号文，规范了公允价值的定义及确定办法。而近日会计准则基本准则针对公允价值进行的修改，则是为了保持法规上的一致性。

会计准则39号文已于今年（2014）7月1日起施行，其对包括公允价值估值技术、非金融资产的公允价值计量等方面做了相关规定，规范了企业公允价值计量和披露，提高了会计信息质量。

公允价值是会计计量属性之一。企业在做财务报表时，会按照会计计量属性进行计量，确定金额。与公允价值同为计量属性的还有历史成本、重置成本、可变现净值和现值等。（小舟短评： 我们对于计量属性或称计量基础的研究还很不够，所以，分类很乱。从逻辑上讲，与历史成本对应的，应该是现时成本或现值；与公允价值对应的，应该是非公允的价值。例如，公允价值的估计或取得方法有市场法、收益法和成本法，但公允价值估计采用市场法取得的结果与现行市价计量属性是什么关系？采用收益法取得的结果与现值计量属性是什么关系？采用成本法取得的结果与重置成本是何种关系呢？在我们的会计准则体系中缺乏详细阐述，实务工作者对于这些关系也基本上是茫然不知！）

目前，企业合并、债务重组、金融工具、投资性房地产、资产减值等方面的会计处理都会涉及到公允价值的应用。

然而，据中美集团首席财务官罗胜强介绍，在会计准则39号文出台及会计准则基本准则修订前，公允价值计量标准分布在各个具体准则中，其中对公允价值计量的规定不一样，甚至各个准则间还有些矛盾的地方。在这样的情况下，实务工作者在会计处理中往往找不到标准，拿不定主意。

中南财经政法大学财会系主任彭浪也认为，尽管2006年出台的企业会计准则体系中大量涉及公允价值计量，但当时并没有颁布专门的公允价值计量方面的具体准则。

“这种情况导致企业在债务重组、投资性房地产、资产减值等业务处理上，凡是涉及到采用公允价值计量的地方就‘犯迷糊’，往往采取似是而非的办法做出处理，有的干脆就‘绕道而行’，采取其他变通方法处理。”彭浪说，尤其是在金融行业，新的金融工具不断出现，更是导致会计计量上的混乱，导致一些金融企业家底不清、风险管理出现严重漏洞。(小舟短评：现在照样犯迷糊！)

因此，会计准则39号文的出台以及会计准则基本准则的修订显得尤为重要，也非常必要。

“新规定把公允价值计量的方式和方法明确下来了，也使我国的公允价值计量有了更加规范、统一的标准。”罗胜强说。

而在公允价值计量改变带来的影响方面，显而易见，采用公允价值计量越多的行业，受到的影响就会越大。

“比如金融行业，公允价值计量方式和方法的改变，会直接影响金融企业公允价值变动收益，进一步影响利润计算。”彭浪说。

以“脱手价格”为准

查询会计准则39号文及修订后的会计准则基本准则，可以看到，公允价值的定义已经发生变化。公允价值的新定义为，在公允价值计量下，资产和负债按照市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售资产所能收到或者转移负债所需支付的价格计量。[小舟短评：什么是价格？常见的解释是：价格是价值的货币表现。什么是价值（公允价值），价值是一种特殊的价格（脱手价格）。这不是来回转么？所以，价值与价格，到底何为种概念或下位概念，何为属概念或下位概念，应该有更深入一些的讨论！]

而在此之前，公允价值的定义为，在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中（小舟短评：以前的翻译就有误，“in an arms-length transaction”不应译作公平交易，应译作无关联交易或独立交易。否则，既然是在公平交易中，计量的价值自然应该是fair value公平价值或公允价值，若计量不是按fair value计量，又何谈公平交易？），熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。

对照两个定义的改变，中国人民大学商学院副教授周华首先注意到了“脱手价格”在公允价值定义中的出现。

“众所周知，关于公允价值的定义，一直存在颇多争议。修改后的基本准则将公允价值定义为‘脱手价格’，有助于各界统一认识。”周华说。

罗胜强也认为，以“脱手价格”为准是定义改变的核心内容。

“以前的定义并未明确交易价格是买入还是卖出价格，而现在的规定是以‘脱手价格’为准，这最为显著的变化。”罗胜强说。（小舟短评：买入价格entry price就是入手价格或进入价格，卖出价格exit price就是脱手价格或退出价值。会计准则要趋同，不学好专业英语还真不行！问题的另一面是，如果我们只是跟着国际会计准则IFRS跑，我们永远会低人一等。为什么？有多少人能够真正理解英语写的会计准则？又有多少人能够真正用英语对国际会计准则发表评论？所以，我大力呼吁，中国的财务会计要有自己的概念框架，要让老外学好中文，用英语来翻译中国的会计准则。你做不到这一点，就不可能平等对话。）

同时，业内比较关注的变化，还包括定义中出现的“有序交易”取代了“公平交易”。

对此，彭浪认为，自愿双方认可的“公平”并不能代表整个市场对交易公平性的认可度，也就不能作为公允计量的标志，而“有序”则强调市场的有序性及其表现出的交易的稳定性，体现市场广泛博弈的结果。（小舟按，这里实际上涉及到一个大问题，就是市场竞争的充分性，各国、各地区的市场都处于完全垄断和充分竞争之间，欧美国家比较充分一些，我们很多要素市场还不够充分，这就带来公允价值计量的适用性问题。但无论如何，我们应该提供公允价值计量，只不过对于什么是公允价值，是一种脱手价格，还是一种金额？是一种具体的计量属性，还是一种计量目标或计量理念？在这方面，美国财务会计准则FASB的看法也是变来变去的，并且，我并不认为其变得更完善了。）

对于公允价值定义的改变，周华认为，这是我国会计准则与国际准则持续趋同的重要进展。（小舟短评：我们新发布的公允价值计量准则基本上是将IASB2011年发布的《公允价值计量》准则翻译了一遍，还有很多的工作要做，需要有更明确的应用指南和解释公告。国际会计准则委员IASB呢，也不怎么样，它在2011年将美国财务会计准则委员会FASB，2006年发布的《公允价值计量》准则抄了一遍。我们不禁要问，中国会计准则国际趋同到底向谁趋同？就公允价值计量准则来说，美国的FASB领先IASB5年，领先我们8年！不难理解，美国为何迟迟不与IFRS的趋同！）

记者了解到，此次国际金融危机爆发后，国际会计准则理事会（IASB）和美国财务会计准则委员会(FASB)在公允价值计量方面做了大量工作，积累了丰富的经验，并形成了值得各国学习的大量成果。

IASB于2009年发布的《公允价值计量》准则（征求意见稿），基本沿用了FASB于2007年发布的财务会计准则公告《公允价值计量》（FAS157）（小舟短评：FASB于2006年9月发布《公允价值计量》准则，而不是2007年，记者不严谨）中的公允价值定义，即“市场参与者在计量日的有序交易中从资产销售中收到或因负债转移而支付的价格”。

“我国对公允价值的重新定义，正是一种与国际会计准则的主动趋同。”彭浪说。（小舟短评：主动趋同？还是没有自己的概念框架，只能“跟着跑”？）

周华还提出了自己的困惑。

他认为，国际会计准则所定义的公允价值仍然是“别人的交易价格”，并不是“记账主体的交易价格”，因此，公允价值信息是缺乏原始凭证的，也就不符合会计原理关于“记账行为必须具备原始凭证”的基本要求。可见，国际会计准则给出的定义也并不见得是完美的。（小舟短评：周华没有理解IASB公允价值计量准则中的公允价值的含义。并且，概念的定义，是一种约定，是随着人们的认识深化而不断修正或完善的，不存在完美问题。例如，对人的定义，最初的定义是“人是能直立行走的动物”。后来发现，除了人以外，其他一些动物也能直立行走，于是便改成了“人是能生产和使用劳动工具的动物”，后来又发现，也有其他动物能生产和使用简单的工具，于是便在劳动工具之前加了个定语，即“人是能生产和使用复杂的劳动工具的动物”。但现在看，这个定义恐怕也要修正了，因为智能机器人能够生产和使用人不能生产和使用的非常复杂的工具。也许有人会说，智能机器人没有情感、没有思想，不是动物，所以不是人。亲爱的读者，你是怎么认为的呢？）

公允价值计量，是个好东西。但想说爱你，真的不容易！