【营改增课堂】房地产开发企业土地取得成本抵减销项税额账务处理的讨论

在《关于增值税会计处理的规定（征求意见稿）》中“差额征税的账务处理”具体规定如下：按现行增值税制度规定企业发生相关成本费用允许扣减销售额的，应当按减少的销项税额，借记“应交税费——应交增值税（销项税额抵减）”科目（小规模纳税人应借记“应交税费——应交增值税”科目），按应付或实际支付的金额与上述增值税额的差额，借记“主营业务成本”等科目，按应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”等科目。

文件并没有对房地产开发企业销售自行开发房地产项目，按一般计税方法计税的，扣除土地成本的账务处理做特别说明，大多数房地产开发企业的账务处理主要有两种：

借：应交税费——应交增值税（销项税额抵减）

　　贷：主营业务成本（开发成本）

借：应交税费——应交增值税（销项税额抵减）

　　贷：营业外收入

我们分析下这两种不同的账务处理带来的影响。

【例】某房地产开发企业为增值税一般纳税人，采用一般计税方法计税。2016年,该房地产开发企业当期允许扣除的土地价款为2553万元。

应抵减的销项税额为：2553÷（1+11%）×11%=253万元

1.假如进行如下会计处理：

借：应交税费——应交增值税（销项税额抵减）  253

　　贷：开发成本  253

①增加的土地增值税：

假设该房地产开发企业按当地主管税务机关要求，准予扣除的开发费用为开发成本的10%，适用30%的土地增值税税率

253×（1+20%+10%）×30%=98.67 （万元）

②增加的企业所得税：

假设该房地产开发企业为盈利企业

（253-98.67）×25%=38.58 （万元）

③增加的营业利润：

253-98.67=154.33（万元）

2.假如进行如下会计处理：

借：应交税费——应交增值税（销项税额抵减）  253

　　贷：营业外收入  253

①增加的土地增值税：

因扣除项目和增值额均未发生变动，故土地增值税不变。

②增加的企业所得税：

假设该房地产开发企业为盈利企业

253×25%=63.5 （万元）

③增加的营业利润：

营业外收入不在营业利润中体现，营业利润不变。

上市公司更关注业绩，可能会选择在账务处理时冲减成本，而非上市公司更关注净利润，账务处理时计入“营业外收入”能够减少税收进而增加净利润。