设置首页 入收藏 English 可做什么 帮助 | XBRL中国 会计准则委员会

企业合并土地增值税清算问题

hyliuyp / 2016-01-27
文字 正常
  • 标签:
  • 企业合并
  • 土地增值税
  • 清算
  • 建筑业财税
  •  
  • 声明:本文由会说作者撰写,观点仅代表个人,不代表中国会计视野。文中部分图片来自于网络,感谢原作者。
    土地增值税与企业所得税是完全不一样的计税原理,如果想借鉴企业所得税政策解决土地增值税问题是根本行不通的。

    房地产税务专家朱光磊老师抛出实务问题:

    公司合并而导致的土增清算方法探讨

    感谢广州地税谢更喜、万达税总徐永辉、会计视野房地产大版张春、路劲李毓的参与讨论

    由于公司合并而导致的土增清算,在整个土地增值税体系内只有一句话,就是财税20155号,说什么呢?说房地产公司应该清算,不适用不征税政策。问题是,怎么征收呢?目前为止,没有查到一份文件。这算是土增中的最前沿问题了。下面基于实战过的案例做一个分析,由于案例有限,所以难免以偏概全。首先,我们要明确,不同开发状态的房产会按不同的清算方法。

    一、合并阶段的清算

    1、自用或出租房产

    这个简单了,旧房清算。

    2、未达到预售状态的在建工程

    这个按新房清算,江浙沪三地的实践结果来看,相当一部分地区不可以加计扣除成本,按在建工程整体转让核定转让价格。但是广州最近有案例,可以加计扣除,掌握口径是,只要取得施工许可证(开工)即视为实质开发,可以加计扣除成本。根据110号的精神,个人认为,最少可以加计扣除实际开发成本部分,土地成本部分存疑。

    3、最麻烦是这种,就是达到了预售的状态,对最终业主完成了部分销售,还有一部分没有销售。

    土增采取的项目清算,因而从原理的角度,应该是整个项目进行清算,那么清算的收入=已售给小业主的价格+未售的核定价格(按土增核定三原则)

    在这种情况下,是否可以加计扣除呢?有可以的,有不可以的。没个定论。这是常规的做法,个人认为加计扣除是没有任何问题的。但是还有原创性的,售给小业主的加计,未售的不加计。这个从逻辑的角度是存在自相矛盾的。如果认定为实质性开发,就应该全部加计,否则就是不加计。个人认为,这种情况下的清算,属于提前清算,既然销售价格是按房屋销售全额计算确认的,而不是按实际开发状态按在建工程计算的,那么成本自然也应该是按房产全额开发成本计算,而不是按照实际开发状态计算。这里最大的问题,就是要开发商提前进行决算与开票。

    以上是正确的思考方式。

    还有一种思考方式,就是认为未售的部分不纳入清算范围,这样就完全违反财税20155号,将未售的部分作为尾盘在合并后的存续公司清算。这种处理方式比较简单,但是没有尊重文件,现实操作中的确有这种案例。

    二、合并后的再销售清算

    相对于合并清算阶段的土增清算,合并后再销售的清算就更复杂了,从原理的角度更是难以自圆其说。还是按三种开发阶段表述。

    1、自用或出租房产

    这个简单了,旧房清算。

    2、未达到预售状态的在建工程

    目前按文件,购入在建工程再开发,如果是重新立项,则作为新项目重新清算加计扣除没有任何的问题。但是如果没有重新立项,而是老项目分两个公司开发,问题就非常多了,第一,出现了一个项目清算了两次,这是原理上最大的不通。第二,是否可以加计扣除的问题。徐永辉与张春及李毓都认为可以加计,我也没有找到不可以加计的理由。个人认为文件角度是可以加计的,但是在实操中的沟通是非常难的。

    3、达到了预售的状态,对最终业主完成了部分销售,还有一部分没有销售。

    矛盾的集中点就是原来没销售的那部分现在又面向小业主销售,到底是属于原项目尾盘销售,还是属于新项目重新新建清算,还是属于旧房。

    可能多数税务机关,从操作简单的角度,会倾向于按原项目尾盘清算处理,但是这种观点是错误的。因为原合并环节原项目已经完成了清算,所以不可能是按尾盘清算处理。

    那么是否是新建项目呢?(徐永辉认为是属于新建项目)

    这要根据上一道清算是按在建工程清算,还是按房屋销售清算来区分。如果预售的房屋按在建工程清算,是不符合房地产开发的相关规定的,毕竟房屋预售取得的是房屋预售许可证,不是在建工程销售许可证,取得预售证的房屋是按房屋销售的,不是按在建工程销售的,只能按销售房屋清算。

    土地增值税的角度,原项目完成土增清算后,这些房屋已经成为了销售完的房屋,这个项目作为新建房已经全部完成了土增清算。那么再销售应该视作合并存续公司从被合并方购入房屋再销售处理,这在土增体系是按旧房处理,虽然从营业税的角度,合并属于不征税业务,但是从土地增值税的角度,这些房屋属于旧房,应该按旧房进行清算。

    以上是土增清算的全部原理性推导,实践中的差异不一,与当地税务机关对于土增的政策理解程度有很大关系

    谈点个人的看法:

    1、转让在建工程是否加计扣除?这不是企业合并中特有的问题,而是土地增值税实务中一个欠明确的问题,个人认为,转让在建工程开发费加扣应该没有问题。在土地转让中,一般的观点也是倾向于,如果是没有进行任何开发而转让,是不能加扣的。但如果进行了土地开发,如三通一平等,土地成本不能加扣,但开发成本也可以加扣。土地进行了初步开发尚且可以加扣,在建工程开发费为什么不能加扣呢?

    2、达到了预售状态,完成了部分销售,还有部分没销售,只清算已销售部分还是全部清算?个人认为应全部清算,对整个项目清算。未销售部分参照已销售部分的价格确认收入。没销售部分开发成本可以加扣。

    至于未完成的开发部分,也没有取得发票,如果完全不准扣除好象道理上讲不过去,但提前决算开票似乎也不现实。提前进行决算,发票也全部开了,以后的工程款由谁支付,怎么把握?这部分工程款算不算合并成本?我认为,对于工程没完工的部分扣除项目可以核定,土地增值税本就有核定施工成本的文件规定。

    3、合并后再销售在建工程。如果重新立项按新项目清算。如果没有重新立项,而是同一个项目由两个公司开发,后面公司销售时我认为也应该重新清算,虽说是同一个项目,但已经是不同的纳税人了,所以不违背什么原则。但两次清算两次加扣,无疑是没道理的,但土地增值税偏偏有个加扣20%的奇葩规定也没办法。不仅仅在这个方面,土地增值税的很多棘手的问题不好解决都是因为这个加扣的原因。

    4、合并后再销售达到预售状态的房屋。个人认为,与销售在建工程一样,都应该按新项目清算。

    另,我认为,土地增值税与企业所得税是完全不一样的计税原理,如果想借鉴企业所得税政策解决土地增值税问题是根本行不通的。

    作者
    • hyliuyp 地税干部,注册税务师,在税务部门长期从事税收征管、稽查、税政工作。
    热门作者
    • Viking21 CPA,四大能源组审计从业人员 微信公众号名称:Viki...
    • 布织道 国内某大型保险公司内从事10年以上内部审计工作,MB...
    • 魏春田 税务公职律师,法律专业硕士,资深税务工作者。微信...
    • 尹成彦 原注册会计视野网创始成员、站长; 中国会计视野创...
    视野官方微信公众号
    扫描二维码,订阅视野微信,
    每日获取最新会计资讯
    视野官方APP免费下载
    会计资讯、财经法规快查、
    会计视野论坛三大APP
    订阅视野周刊
    每周十分钟,尽知行业事
    立即订阅
    阅读平台上看视野
    网易云阅读
    鲜果 Zaker
    上海国家会计学院旗下更多网站:学院主页  上海国家会计学院远程教育网  亚太财经与发展学院
    联系电话:021-69768000-68069(内容)68246(合作/广告)68247(用户/社区)  工作时间:8:30-16:30  webmaster@esnai.com
    增值电信业务经营许可证:沪B2-20100028 沪ICP备05013522号

    沪公网安备 31011802001002号