一起税务机关拒绝开具红字增专发票申请的行政诉讼案

编者按：增值税一般纳税人发生销货退回、销售折让、开票有误等情形的，需要开具红字增值税专用发票冲减其增值税销项税额。本案是一起税务机关当场拒绝纳税人开具红字增值税专用发票申请的争议案件，法院以主要证据不足为由判决撤销税务机关的“拒绝”行为。在下文中，笔者将对本案做简要分析，并对现行红字增值税专用发票管理制度的变化进行总结。

一、案情简介

（一）税务机关不作为引发税企争议

某机械加工厂（以下简称“机械厂”）成立于2005年12月，是一家注册地位于B市W区的集体所有制企业，增值税一般纳税人，经营范围系生产、销售机械零部件。

2014年6月27日，机械厂向其主管税务机关——W区国家税务局第三税务所（以下简称“第三税务所”）提交了50份《开具红字增值税专用发票申请单》，申请第三税务所向其出具《开具红字增值税专用发票通知单》，理由系机械厂向其购货单位出售了一批机械零部件并开具了增值税专用发票，购货单位收到发票后认为发票开具有误并向机械厂退还了发票，并要求机械厂重新开具发票。第三税务所收到机械厂提交的申请材料后当场退还了申请材料，并拒绝出具相应的《开具红字增值税专用发票通知单》。

机械厂不服，向北京市石景山区国家税务局申请行政复议。2015年1月30日，复议机关作出维持第三税务所未予出具《开具红字增值税专用发票通知单》的行为。机械厂仍不服，向W区人民法院（以下简称“一审法院”）提起诉讼，请求一审法院判决第三税务所履行收取《开具红字增值税专用发票申请单》等申请材料及出具《开具红字增值税专用发票通知单》的法定职责。

（二）一审法院的判决结果及理由

一审法院认为，机械厂提出的判决第三税务所收取申请材料并出具《开具增值税专用发票通知单》的诉讼请求当然包含对本案被诉具体行政行为的不服，即请求法院判决撤销被诉具体行政行为；但是，第三税务所是否应当接收以及是否应当出具《开具红字增值税专用发票通知单》，需要第三税务所在行政程序中进行裁量判断，故对机械厂提出的直接判决第三税务所履行收取《开具红字增值税专用发票申请单》并出具《开具红字增值税专用发票通知单》的法定职责的诉讼请求，法院不予支持。

第三税务所未向法院提供其当场退还机械厂申请材料且未予出具《开具增值税专用发票通知单》时认定事实、说明理由及明确处理结果等方面的相关证据。因此，一审法院认定第三税务所履行其法定职责的证据不足，判决撤销第三税务所于2014年6月27日当场退还机械厂提交的《开具红字增值税专用发票申请单》等有关申请材料、未予出具《开具红字增值税专用发票通知单》的行为；判决第三税务所于该判决生效后7日内对机械厂于2014年6月27日提交的《开具红字增值税专用发票申请单》等有关申请材料重新履行法定职责。

（三）二审法院的判决结果及理由

机械厂对一审判决结果不服，向B市中级人民法院（以下简称“二审法院”）提出上诉，请求二审法院撤销原审判决，并判决第三税务所收取《开具红字增值税专用发票申请单》并出具《开具红字增值税专用发票通知单》，上诉理由系机械厂申请办理的业务无需第三税务所裁量，第三税务所应直接为机械厂出具《开具红字增值税专用发票通知单》。

二审法院经审理认为，对于行政相对人向行政机关提出的属于其职责范围内的申请，行政机关应当以法定方式在法律法规规定的期限内进行处理。法律法规未规定期限和处理方式的，行政机关应当在合理期限内以适当方式进行处理。行政机关认为行政相对人的申请材料不齐全而予以拒绝的，应当说明理由并告知行政相对人应当补正的材料。第三税务所主张首实加工厂的申请材料不符合条件，已口头对机械厂进行了告知。但第三税务所未提交证据证明其尽到了告知义务，亦未提交证据证明其认定机械厂的申请材料不符合条件的事实依据。故应认定第三税务所于2014年6月27日当场退还机械厂提交的《开具红字增值税专用发票申请单》等有关申请材料、未予出具《开具红字增值税专用发票通知单》的行为违法。

关于第三税务所是否需要在行政程序中对于首实加工厂的申请进行裁量判断一项，二审法院同意一审法院的认定意见，对机械厂的上诉请求不予支持，最终判决驳回上诉，维持原判。

二、华税点评

（一）审核确认纳税人的申请并出具通知单是税务机关的法定职责

《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部令第65号）第十一条第二款规定，“一般纳税人销售货物或者应税劳务，开具增值税专用发票后，发生销售货物退回或者折让、开票有误等情形，应按国家税务总局的规定开具红字增值税专用发票。未按规定开具红字增值税专用发票的，增值税额不得从销项税额中扣减。”《国家税务总局关于修订增值税专用发票使用规定的补充通知》（国税发[2007]18号）第一条第（三）项规定，“因开票有误购买方拒收专用发票的，销售方须在专用发票认证期限内向主管税务机关填报申请单，并在申请单上填写具体原因以及相对应蓝字专用发票的信息，同时提供由购买方出具的写明拒收理由、错误具体项目以及正确内容的书面材料，主管税务机关审核确认后出具通知单。销售方凭通知单开具红字专用发票。”尽管国税发[2007]18号文被2015年1月1日起施行的国家税务总局公告2014年第73号废止，但本案涉税争议发生时，国税发[2007]18号文仍然有效，仍是本案裁判的参照依据。

综上规定，销售方开票有误且发票被购货方拒收的，销售方应当向其主管税务机关填报申请单及其他书面材料，由主管税务机关审核确认后出具通知单，销售方凭通知单开具红字增值税专用发票。因此，审核确认销售方提出的开具红字增值税专用发票申请是税务机关的一项法定职责。

（二）第三税务所的“退还行为”不符合正当程序原则

尽管国税发[2007]18号文并没有具体规定税务机关办理出具通知单事项的期限、方式等具体程序，但是，根据行政法的正当程序原则，税务机关应当在合理期限内以适当方式对纳税人开具红字增值税专用发票的申请进行审核确认；税务机关认为纳税人的申请材料不齐全而予以拒绝的，应当说明理由并告知纳税人应当补正的材料。根据本案一审法院和二审法院查明的事实，第三税务所当场拒绝机械厂的申请，且没有告知机械厂应当补齐的材料，属于违反了正当程序原则。根据《中华人民共和国行政诉讼法》第七十条第（三）项规定，法院应当判决撤销第三税务所的“退还行为”。

（三）第三税务所职责履行的证据不足

在本案中，第三税务所无法提交证据表明其已经向机械厂说明了拒收申请材料的原因和应当补齐的材料。未能承担举证责任，则应当承担举证不利的后果。根据《中华人民共和国行政诉讼法》第七十二条的规定，法院应当判决第三税务所在一定期限内履行“审核确认”的法定职责。

综上所述，本案一审法院和二审法院的判决认定事实清楚，适用法律正确，判决合法。

三、延伸：新老红字增值税专用发票管理制度

2014年12月29日，国家税务总局发布《关于推行增值税发票系统升级版有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第73号），于2015年1月1日起施行，并且废止了《国家税务总局关于修订〈增值税专用发票使用规定〉的通知》（国税发[2006]156号）第十四条、第十五条、第十六条、第十七条、第十八条、第十九条及《国家税务总局关于修订增值税专用发票使用规定的补充通知》（国税发[2007]18号）。自此，我国红字增值税专用发票管理制度出现了新老划断的状况。

根据2014年第73号公告，2015年1月1日起新设立的增值税一般纳税人且使用增值税发票系统升级版的，可以直接通过网上系统填报申请开具红字增值税专用发票的信息表，在系统自动校验通过后生成带有“红字发票信息表编号”的信息表，纳税人可直接根据系统校验通过的信息表开具红字专用发票。这种做法省去了基层税务机关的现场审核和确认环节，有效减轻了征纳双方的税收遵从和征管成本。

尚未使用增值税税控系统的一般纳税人，在纳入升级版之前暂可继续使用国税发[2006]156号文发布的《开具红字增值税专用发票申请单》，根据国税发[2006]156号文及国税发[2007]18号文的有关规定办理。

新的红字专用发票管理制度在减轻纳税人遵从负担、提升办税效率的同时也给纳税人带来了潜在税务风险。采用系统自动校验的方式意味着纳税人需要自主判断其自身情况是否符合红字发票开具的要求和条件，对于纳税人不符合开具红字发票条件仍然开具的情形，税务机关将有权作出监管和相应处罚。未来随着营改增的完成，越来越多的行业将会面临增值税专用发票使用和监管的问题，企业应当特别重视增值税专用发票的风险防范和风险控制工作。