原材料暂估入账的财税处理探讨

购进的原材料已到库，发票未能及时收到，应对该笔原材料按双方合同约定的价格或计划价格暂估入账。确保账实相符，使得实物领用真实，生产成本归集准确，销售时主营业务成本结转准确，做到收入与成本的配比真实。

例：甲公司购进乙公司生产的W原材料1130元，用于生产Y产品。按合同约定，货到支付80%货款，票到付清，乙公司应向甲公司开具增值税专用发票，税率13%。2020年11月1日，甲公司验收入库并被生产车间领用，发票尚未收到。2020年12月，W原材料生产的Y产品已销售完毕。不考虑其他因素。

一、2020年11月1日甲公司账务处理

借：原材料--W   1000.00

　　贷：银行存款                904

　　　　应付账款--暂估（乙公司） 96

借：生产成本--Y  1000.00

　　贷：原材料--W   1000.00

1、估价不估税，实际领用形成产品并销售，相应成本准确及时得以结转，确保成本核算准确；当然，如果确定是普票或甲公司不得抵扣的，可按含税总价暂估。

2、如果签订购销合同时，全额预付1130元的，预付科目保留130元，原材料暂估入账1000元不变；

3、如果签订购销合同时，约定货到全额付款的，银行存款实际支付1130元，实务中有的处理为：借：原材料--W 1000.00 应交税费--应交增值税（待抵扣/认证进项税额）130.00 贷：银行存款 1130.00

但是，该处理不符合财会【2016】22号对待抵扣进项税额和待认证进项税额的规定。实务中，也有的将130元计入其他应收款作为过渡，票到后一并冲红。

二、假设2021年3月20日，甲收到乙的增值税专用发票，价款一致。

按相关会计核算的规定，暂估入库要在次月初红字冲回。

但实务中，如次月发票仍未收到，次月初冲回月末再暂估，会加大工作量，有的只在收到发票时再冲回，也有的并不冲回只做一笔增值税进项税额处理。

借：应交税费--应交增值税（进项税额）130.00  

　　应付账款--暂估（乙公司）         96.00

　　贷：银行存款                       226.00

实务中的简化处理，并不影响成本等核算，也避免了以后期间多次对银行存款冲回再记支付的不恰当处理。

思考：如果因称重计量或其他原因，造成按合同暂估入账的与发票不一致，如何处理？跨年的又如何处理？

三、企业所得税的处理

1、年度汇算清缴前取得发票。

甲公司2020年度暂估入账的原材料，属于当年度实际发生的成本，在预缴季度所得税时可以税前扣除；在2021年3月20日取得合规发票后，可以作为2020年度所得税汇缴的税前扣除凭证；如果甲公司在2021年2月已办理年度汇算申报，可以更正申报予以退税或抵减以后期间企业所得税应纳税额。

税务总局公告2011年第34号第六条规定，企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生金额进行核算；但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证。

税务总局公告2018年第28号第六条规定，企业应在当年度企业所得税法规定的汇算清缴期结束前取得税前扣除凭证。

税务总局公告2018年第28号第十三条规定，企业应当取得而未取得发票，若支出真实且已实际发生，应当在当年度汇算清缴期结束前，补开、换开后的发票符合规定的，可以作为税前扣除凭证。

2、年度汇算清缴后取得发票。

汇缴后取得的，其实与汇缴前取得并没有实质性区别，只是有一个5年追溯期的时间性限制。

税务总局公告2012年第15号第六条规定，对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企业做出说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过5年。    

甲公司最迟必须在2025年取得合规票据，才准予追补至该项目发生的2020年度计算扣除。

3、假设甲公司发现该材料质量瑕疵，2021年乙公司给予折让，并依规对应开具红字增值税专用发票。

跨年支付的销售折让，对于销售方乙公司：如不属于资产负债表日后期间的，会计处理冲减当期收入，与企业所得税规定一致，不涉及纳税调整；如属于资产负债表日后期间的，会计上作为日后调整事项，冲减汇算清缴年度的销售收入，企业所得税仍是冲减当期收入，因税会差异需作纳税调整。

国税函[2008]875号规定，企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。

跨年取得的销售折让，对于购进方甲公司：在企业所得税相关规定中，未见总局以上层面的明确规定。

税务总局公告2012年第15号规定，对企业依据财务会计制度规定，并实际在财务会计处理上已确认的支出，凡没有超过《企业所得税法》和有关税收法规规定的税前扣除范围和标准的，可按企业实际会计处理确认的支出，在企业所得税前扣除，计算其应纳税所得额。

那么，甲公司依据财务会计制度规定所进行的账面处理，不会产生税会差异，不涉及汇缴调整。