增值税会计处理全流程讲解系列连载之三

 营改增抵减销项税额的问题

 财会（2016）22号文：企业发生相关成本费用允许扣减销售额的账务处理。按现行增值税制度规定企业发生相关成本费用允许扣减销售额的，发生成本费用时，按应付或实际支付的金额，借记“主营业务成本”、 “存货”、“工程施工”等科目，贷记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”等科目。待取得合规增值税扣税凭证且纳税义务发生时，按照允许抵扣的税额，借记“应交税费——应交增值税（销项税额抵减）” 或“应交税费——简易计税”科目（小规模纳税人应借记“应交税费——应交增值税”科目），贷记“主营业务成本”、“存货”、“工程施工”等科目。

增值税一般计税方法理论上有两种，一种是扣税法，即应交税费-应交增值税的销项税额抵扣应交税费-应交增值税的进项税额，得出一般计税方法的应纳税额，

但是营改增之后，出现了很多情形，不能采用这种扣税法，否则会造成税负激增，营改增的税制改革反而增加了企业的税负，

一个是房地产，比如购进的10900万的宗地出让金，由于开具的是财政票据，不属于增值税的抵扣凭证，如果按销项-进项，将一分钱也不能抵扣，因此房地产企业一般计税方法采取了扣额兼扣税的计税方式，即（销售收入-宗地出让金及拆迁补偿费等）除以（1+税率）乘以税率-进项税额（比如施工取得的进项发票等），

这样的话，会计处理上就要将宗地出让金及拆迁补偿费除以（1+税率）乘以税率的部分设计个科目，由于和进项税额性质差不多，就叫应交税费-应交增值税（抵减销项税额）

把上述括号内拆开，其实就是销项税额-抵减销项税额-进项税额，

二个是旅游、劳务派遣等营业税时代就是差额征收的项目，比如试点纳税人提供旅游服务，可以选择以取得的全部价款和价外费用，扣除向旅游服务购买方收取并支付给其他单位或者个人的住宿费、餐饮费、交通费、签证费、门票费和支付给其他接团旅游企业的旅游费用后的余额为销售额。

例：旅游企业一般纳税人本月收取全部价款106万，其中拿出84.8万替旅客支付住宿、餐饮、交通、门票等费用，

这种情况下要么就是按106万里包含的销项税额6万，减去住宿、餐饮(抵不了）、交通、门票（抵不了）里取得的扣税凭证载明或计算的进项税额，要么就按扣额法，

如果按扣额法，借银行存款106万，贷主营业务收入100万，贷应交税费-应交增值税（销项税额）6万，

借成本费用80万，借应交税费-应交增值税（抵减销项税额）4.8万，贷银行存款84.8万，

即应交增值税=6-4.8=1.2，即扣额法的（106-84.8）除以1.06乘以6%，

同样道理，财税〔2016〕47号 一般纳税人提供劳务派遣服务，可以按照《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）的有关规定，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照一般计税方法计算缴纳增值税；也可以选择差额纳税，以取得的全部价款和价外费用，扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额，按照简易计税方法依5%的征收率计算缴纳增值税。

但是由于这种差额交税采用的是简易计税，就不能用应交税费-应交增值税的三级科目，抵减销项税额，打个比方，取得全部价款105万，支付工资福利社保公积金等84万，

借银行存款105，贷主营业务收入100，贷应交税费-简易计税5万，

借成本费用80，借应交税费-简易计税4，贷银行存款84，

这样，应纳税额5-4=1万，还是扣额法（105-84）除以1.05乘以5%=1万元，