汇缴期间取票当合法--以票充奖金(2)

二、虚开方的涉税风险

1、属于虚开发票行为。

为他人、为自己，让他人为自己，介绍他人开具，非法代开，都属于虚开发票行为。不要轻视为别人、或介绍别人、或没有代开资格的，随意开具一张没有实际交易的发票，法律风险是确实存在的。

发票管理办法第二十二条规定，任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：（一）为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（二）让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（三）介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。

2、相应的税收处罚及移送司法机关。

发票管理办法第三十七条规定，违反本办法第二十二条第二款的规定虚开发票的，由税务机关没收违法所得；虚开金额在1万元以下的，可以并处5万元以下的罚款；虚开金额超过1万元的，并处5万元以上50万元以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。非法代开发票的，依照前款规定处罚。

对于税务机关来说，虚开普通发票金额达到多少，才应移送司法机关，没有具体标准，也存在未按规定移送的执法风险。

3、对纳税信用评级的影响。

总局公告2015年第85号第六条第五款规定，关于直接判为D级的情形：存在违反增值税发票管理规定或者违反其他发票管理规定的行为，导致其他单位或者个人未缴、少缴或者骗取税款的。　　以该情形在税务管理系统中的记录日期确定判D级的年度，同时按照《信用管理办法》第二十五条规定调整其以前年度信用记录。

D级纳税人：专票领用按辅导期政策办理，普票领用交（验）旧供新、限量供应；出口退税严格审核；加强纳税评估，严格审核其报送的资料；列入重点监控对象，提高检查频次，对其违法违规的处罚，不得适用规定幅度内的最低标准；纳税信用评价结果通报相关部门，建议在投融资、进出口、出入境、工程招投标、从业任职资格、生产许可、资质审核等予以限制或禁止；对直接责任人员注册登记或负责经营的其他纳税人直接判定为D级。

对于判例中的虚开方，依征管经验判断，极大可能是因存在大量未开票收入而产生“富余票”，有建立内外“两套账”的可能，应重点检查其未开票且未申报的收入。

三、接受方少扣员工个人所得税的风险

判例仅对虚开发票行为予以刑罚定罪，税务机关应追缴因此造成的少缴个人所得税。

1、处罚条款的适用。

判例中，公司主动为员工虚开发票冲奖金的，适用征管法69条的应扣未扣是否恰当呢？是否适用征管法64条扣缴义务人编造虚假计税依据呢？

税收征管法第六十九条规定，扣缴义务人应扣未扣的，由税务机关向纳税人追缴税款，对扣缴义务人处应扣未扣或者少缴的税款50%以上3倍以下的罚款。

税收征管法第六十四条规定，纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据的，由税务机关责令限期改正，并处五万元以下的罚款。

征管法六十四条释义，“需要指出的是，按照本条规定予以处罚的行为是纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据，而且该行为并未造成纳税人、扣缴义务人不缴或者少缴税款的后果。如果纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据，不缴或者少缴税款的，属于偷税行为，应当按照本法第六十三条的规定予以处罚。”

征管法第六十三条第二款规定，扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款;构成犯罪的，依法追究刑事责任。

64条的扣缴义务人编造虚假计税依据，是未造成不缴或者少缴税款后果的情形；如果造成不缴或少缴的，适用63条时，指的是已扣税款，而非判例中造成员工自身应缴少缴的个税。

因此，63条和64条的处罚情形，都不适用以票充奖金而造成员工少缴个税的情形。

得“一叶税舟”叶老师点拨：应扣未扣，关键在未扣的结果，而不论造成未扣的前提原因。所以，此情形仍应适用征管法第六十九条的处罚规定。

2、限期补扣。

国税发[2003]47号第二条规定，扣缴义务人违反征管法及其实施细则规定应扣未扣、应收未收税款的，税务机关除按征管法及其实施细则的有关规定对其给予处罚外，应当责成扣缴义务人限期将应扣未扣、应收未收的税款补扣或补收。

得“Marylouyan”严老师点拨：应考虑具体征管需求，总局有责成扣缴义务人限期补扣的规定。

国税发[2003]47号是对征管法及其实施细则操作层面的具体细化，随着时间的推移和政策变化，原细化内容已更新或废止，除第一条被总局公告2018年第33号废止外，其余内容并未及时修订或废止。并且，责成扣缴义务人补扣，属于增加其应履行的义务，与税收规范性文件的权限是否匹配，值得商榷。

四、接受方企业所得税的追溯调整

1、虚开发票所列支的费用支出，作费用支出的追溯调减。

其一，不属于企业所得税法规定的企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出；其二，虚开发票，属于总局公告2018年第28号第十二条规定的不合规发票，不得作为税前扣除凭证；其三，涉及以前年度的，应追溯调整。

2、已补缴个税的实际奖金支出，作工资薪金的追溯调增。

总局公告2012年第15号第六条规定，根据税收征收管理法的有关规定，对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企业做出专项申报及说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过5年。

3、因追溯调增的工资薪金支出，是否可作当年三项经费列支基数？

如果当年三项经费有超标未予当年扣除或作结转扣除的，应可作列支基数，相应予以逐年调整。

五、其他影响

存在“以票充奖金”等发票报销情形的，账面实发员工个人的工资薪金收入被降低。

1、社会保险费、残疾人保障金基数降低，企业应依规补缴少缴部分。

2、离职补偿金、工伤保险基金支付按本人工资计算，影响员工的离职补偿和工伤赔付。

3、个人主动以票报销冲减工资薪金而被补税罚款的，会影响个人征信。