灰度|职业怀疑态度

one、The Pioneer of Auditor

1、审计师的祖师爷

俗话说，无祖不立。三百六十行，每个行业都有自己的祖师爷，他们要么入行早，要么活要好，要么会营销。因此，有的是传统神话人物（如化妆业祖师观音菩萨、理发业祖师吕洞宾），有的是，有的是业界泰斗（如旅游祖师徐霞客、造纸祖师蔡伦、中药祖师李时珍），更有的，王侯将相（如梨园皇帝唐明皇、编织业祖师刘备）。就连ACCA考试前，也有很多人在拜祖师爷：

图1：ACCA首任主席－Arthur Priddle

其实，奉“祖师爷”文化的盛行，不仅来源于人们的现实需求：希望获得行业祖师的某种保佑，将好运和好处包邮到家；更是希望借助祖师爷的形象，构建行业的某些一致的行为准则。

作为舶来品的现代审计行业，应当也有自己的祖师爷，根据快跑杰克的推断，非法国数学家笛卡尔莫属（没错，是发明坐标系的那个笛卡尔，也是“传说中”景甜百岁山广告的原型）。

图2：笛卡尔：你瞅啥

图3：笛卡尔，高考数学解析几何的创始出题人，瞅你咋地

因为正是笛卡尔的在《方法论》的名言-Questioning everything（普遍怀疑）, 鞭策着奥迪特们，一直保持着不断质疑，小心谨慎的职业怀疑态度。也正是得益于这种怀疑态度，让年审时的客户见到奥迪特的心理活动，就像寒假时我妈见到我一样：

图4：年审时，客户表情变化过程

Two、 What is Professional Skepticism?

2、什么是职业怀疑态度？

审计作为一种制度安排，其初衷就是为了防范舞弊。职业怀疑伴随审计而生。在未入行前，江湖上已经流传过种种传奇故事：某资深合伙人经验丰富，在拿到审计报告初稿时，只需要扫几眼，就能指出哪几个数字有问题。审计团队顺藤摸瓜，果然发现了重大舞弊事项。

而快跑杰克初次真真切切体会到这种氛围，还是在请教IC某税费的审计程序时。当快跑杰克忙碌于借与贷之中，纠结于格式与账簿之间，最后面对报表无所适从时，IC只瞄了一眼底稿，说这个数字，你不觉得有点奇怪吗？今年的税费，怎么可能是整数呢？不能排除是企业无法核算准确，而税局采用核定征收的方式。你只需如此，如此，便可。一针见血，尘埃落定。

的确，无怀疑，不审计。《中国注册会计师审计准则第1101号——注册会计师的总体目标和审计工作的基本要求》规定：“职业怀疑，是指注册会计师执行审计业务的一种态度，包括采取质疑的思维方式，对可能表明由于错误或舞弊导致错报的迹象保持警觉，以及对审计证据进行审慎评价。”

奥迪特到现场做审计的时候（注意，已经是现场审计，而不是初始承接客户的阶段），都面临着一个方法和心态上的选择题：

（A）假设客户是诚实的，然后去找证明客户确实诚实的证据。

（B）中立的观点：既不能假定客户不诚实，也不能假定其诚实，而是站在中立的立场去收集和评价审计证据。

（C）假定怀疑的观点：怀疑客户在欺骗你，然后去找客户不诚实的证据。找不到，就证明客户没有欺骗你，是诚实的。

可以说，在很久很久以前，奥迪特很自然地会选A。并不是因为“三长一短，选最短”，而是因为那个时候客户、奥迪特和投资者都很单纯，没有做过什么互相伤害的事。因此，“无罪推定，疑罪从无”，是一个政治正确又极具性价比的选项。

安然事件以后，监管的口径转向严格，大家的心理也发生了微妙的变化：如果奥迪特选A的话，那么不但改卷老师不会给分，监考老师还会怀疑奥迪特偷懒、串通，而把他们抓起来。现行的标准答案-国际审计准则和美国的审计准则，都体现了选项B的观点。

美国的审计准则说明第1号把职业怀疑界定为“职业怀疑是职业谨慎的一项要求，是一种包括对审计证据质疑性思维和审慎评估的态度。审计师应按照注册会计师职业的要求，如知识、技术和能力，诚实、勤勉的执业，收集和客观评价审计证据的业务” 。

这一观点，体现了审计的独立性，即从一个中立者的角度开展审计工作，即客观、无偏见地去收集和评价审计证据。

Three、Camera or Early Warning Aircraft?

3、照相机或预警机？

幸福的审计总是相似的，不幸的审计各有各的不幸。

仅仅拘泥于审计准则粗枝大叶的描述，于实务中无疑是刻舟求剑，在这方面快跑杰克有过惨痛教训。那是一个深圳房价只有2万的冬天，杰克正在去参加一个前海自贸区地产讲座的路上，突然一阵烧焦的味道传来-原来账面早已计提折旧完毕的充电宝，此时寿终正寝了，手机也突然关机了。在把随时都可能变成手榴弹的充电宝扔出去之后，杰克心神不宁地在会场外踱着-尝试重启手机。

一个西装革履，人高马大，体型偏富态的大叔，拎着公文包，不知怎的就停在了杰克面前：小兄弟，我刚从宝安机场过来，钱包都落在出租车上了，你看能不能问你借点车费回公司？

杰克的心思都在手机上，先是置身事外，随口问了一句有拿的士小票没，可以选择报警。得到否定的回答后，杰克抬起头，发现这个大叔五官端正，说话中气十足，也是风尘仆仆的样子，倒也像个商旅客，于是抱着做好事的心理，抽出了20元钱。

大叔面露难色，语速稍微加快了一点：公司有个重大投资项目在等，可能要500元。杰克心理一惊，这已经超过了重要性水平，光口头说说可不行，肯定得执行额外的程序，拿到额外的支持性文件。大叔见杰克还在犹豫，突然想起自己护照还留在包里。杰克环绕一周，发现身后电线杆还有个摄像头，于是有了底气，接过护照，核对过照片，账实相符，并记下护照号码。

大叔继续娓娓道来他的经历，从山东泉城龙湖公司出差至深圳，考查温泉旅游项目，不巧遇到行李丢失，今日借小兄弟车费，并留下自己的手机号，明日双倍奉还。

快跑杰克把这些细节都一一记住，正想掏出手机百度之，却又想起手机还在关机状态，感到懊悔又无可奈何。反观这位大叔，衣冠楚楚，讲话条理清晰，像是正经见过世面的人，经过观察与询问，言之有理，自圆其说，更何况还有摄像监控，护照号码，未来且双倍奉还，做个好事，未尝不可。于是杰克掏出500元，安慰一番，拦下出租车，与大叔握手挥别，送其上车。最后还不忘记下出租车车牌号码，以备不测。

等夜幕降临，回到住处，插上电源，回拨大叔号码关心近况，首次拨打无人接听，再打过去，已是关机。突然电光火石，如晴天霹雳-被套路了！？城市套路深，我要回农村！

尽管如此，仍抱有一线希望：毕竟，拿了supporing的。

后续的故事，落入了俗套：报警处理，得知摄像没开，护照造假，手机非实名，出租车无摄像头、录音装置，金额不重大，回去等通知。Supporing拿了，却不中要害。从中立至轻信，让500元如肉包子打狗-有去无回。

快跑杰克因为选择B选项，痛失巨款。而另一位女同事艾瑞斯，则得益于猎犬般的警觉，成功挽回损失。

这是一则“只是因为在人群中多看了你一眼”的不浪漫罪名。挤成狗的早班公交车，艾瑞斯站在后门。1名长相和身高都处于长江中下游水平的中年男子，本没打算上车，和艾瑞斯对视一眼后就从后门挤进来，手里攥着2块钱，然而上车后并没有付钱。作为一名社会主义接班人，艾瑞斯早已暗中观察到这个反常现象。行驶过程中此男一直往艾瑞斯身边靠，过了一站却下车了。

车开出50米之后，艾瑞斯反手一摸，Iphone没了！于是，一个穿着鱼尾裙的柔弱girl大吼司机开门，下车狂奔200米，终于眼尖地在菜市场门口看到嫌疑人，一把抓住他，怒斥之后拿回手机。

由此可见，对于奥迪特的BC两种态度的变化，可谓是从照相机转为了侦察机，甚至是预警机。偷懒的奥迪特，工作比较简单，自认为只需要如实记录好工作，做了程序就好。成功的奥迪特，则不仅仅是照葫芦画瓢，还要积极地探测、预防可能存在的风险，直至安全下车。

但是，奥迪特不可能因为怀疑，就什么都做检查，因为审计业务的“成本效益”决定了，奥迪特的时间和精力，永远是有限的。而且，如果在现场工作时，把一个客户想象得什么都可能作假的话，最理性的选择，应该是直接辞任，而不是继续做审计现场工作。

那咋整？？奥迪特的职业怀疑态度，难道非黑即白，非中立则怀疑？

其实并不。绝对的真理，并不存在；纯粹的正义，也并不单纯；审计的风险，也不可能完全被消除。

Four、 Grey

4、灰度50°

华为任正非老板，在《管理的灰度》讲得非常明白：用发展的眼光看待问题，寻求管理以及系统的整体和谐和平衡。

“一个清晰方向，是在混沌中产生的，是从灰色中脱颖而出，方向是随时间与空间而变的，它常常又会变得不清晰。并不是非白即黑、非此即彼。合理地掌握合适的灰度，是使各种影响发展的要素，在一段时间和谐，这种和谐的过程叫妥协，这种和谐的结果叫灰度。”

对于奥迪特，可以在做审计时怀疑一切，但是种种条件限制，却注定无法像偏执狂一样去检查个底朝天。灰度认知，黑白决策。对一件事物的看法要是灰度的，很多事情不能简单的看对错，其实在不同的背景下事物会发生改变；但决策要黑白化，不能模菱两可。

更加简练地说：对事，旗帜鲜明；对人，吹拉弹唱。

各位奥迪特，下次去现场时，100°的白开水，还是50°的灰，你会选哪个呢？

转发请注明出处。

[1]屈小兰,张继勋.审计职业怀疑研究综述[J].审计研究,2012,(03):69-75.[2017-09-17].

[2]梁丽珍.注册会计师职业道德问题研究[D].厦门大学,2002.