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审计底稿怎么做(5)--职工薪酬

Benny / 2016-03-21
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  • 审计底稿
  • 职工薪酬
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  • 声明:本文由会说作者撰写,观点仅代表个人,不代表中国会计视野。文中部分图片来自于网络,感谢原作者。
    审计底稿可以千变万化,但再怎么变,也要让别人能够看得懂,看过之后,能够信服你的审计结论

    本文为作者【flying shoes】投稿,也是一位善于思考和总结的审计人,相似的经历,所谓今朝笙歌散尽,难觅高山流水,只影向青冥。

    审计工作底稿(audit working papers) ,是指审计人员在审计工作过程中形成的全部审计工作记录和获取的资料。它是审计证据的载体,可作为审计过程和结果的书面证明,也是形成审计结论的依据。注册会计师审计术语之一。审计工作底稿,是指注册会计师对制定的审计计划、实施的审计程序、获取的相关审计证据,以及得出的审计结论作出的记录。

    以上摘自注册会计师教材《审计》一书,说的很书面,感觉说了等于没说。

    举个例子来讲,如果把审计当作一个侦探来讲的话,每次得出一个结论,都要有一个依据,这个依据就是审计证据,寻找审计证据的过程就是填写工作底稿的过程,也就是说,审计工作底稿是审计思路的规范化文本。要体现审计的“精准性”和“重要性”。

    为什么非要罗里吧嗦说这么一大段呢?原因很简单,在填写底稿的时候,不能简单的理解为抄数字、核对数字,没有体现审计思路。我个人认为,审计底稿可以千变万化,但再怎么变,也要让别人能够看得懂,看过之后,能够信服你的审计结论。也就是,没有重大的逻辑漏洞。

    今天,我拿实质性测试工作底稿中的“应付职工薪酬”这个科目来讲一下自己的理解吧。

    很多人,对这个科目的底稿填写,觉得没什么用,反正就是发工资吗?其实不然。

    根据《企业会计准则第9号——职工薪酬》,应付职工薪酬是企业根据有关规定应付给职工的各种薪酬,按照"工资,奖金,津贴,补贴"、"职工福利"、"社会保险费"、"住房公积金"、"工会经费"、"职工教育经费"、"解除职工劳动关系补偿"、"非货币福利"、"其它与获得职工提供的服务相关的支出" 等应付职工薪酬项目进行明细核算。   

    简单来讲,就是企业发给职工的工资福利社保等。本质上,属于企业对职工的一种负债,只不过这种负债是因为职工为企业的发展投入劳动力产生的,不是借款给企业产生的,从经济学资源要素上来讲,属于一种劳动力借款。

    这一个简单的科目,涉及到五个利益关系:企业、职工、税务部门、社保部门、财政部门。

    企业和职工是一种债权债务关系,也就是俗称的企业欠职工的钱,属于企业的成本费用。体现在会计分录上来讲,就是:

    借:管理费用/销售费用/生产成本

      贷:应付职工薪酬—工资

    企业和税务部门,涉及到所得税的税前扣除问题(职工福利费、工会经费、职工教育经费等),以及代扣代缴个人所得税,资金流水就是电子缴税凭证

    企业和社保部门,涉及到五险一金,从资金流水上来讲,就是钱要打入全国社保基金中心的账户。

    企业和财政部门的关系,就是《企业会计准则第9号——职工薪酬》是财政部出具的会计准则,企业要按照这个准则来做账。

    我们的审计要有审计依据,一方面要根据国家的相关规定办事,一方面也要根据企业的实际情况,两方面的差异就是所要进行的审计,对差异获取的审计证据,才能支持我们自己的审计结论。

    问题一:什么是“已计提数”和“应计提数”

    “已计提数”指的是企业的已经计提的数据,如果企业没有计提,那这个数据就是0,如果企业计提了,我们要通过审计证据来获取这个数据,方法有:口头咨询、凭证后面的附件、企业的工资单、工资的发放流水单等等。

    “应计提数”指的是根据国家规定应该计提的数据,拿“五险一金”来讲,就是按照社保部门的要求,按照一定计提比例得出来的数据,计提的基准,社保只规定了最低的基准,并没有强制性要求说这个计提基准一定是工资。如下图所示:

    职工薪酬

    强调一点,“五险一金”的计提比例是不能改变的,是社保规定的强制性的,最起码也是不能低于这个比例的。至于应计提基数,这个数据的获取,就是要通过和企业沟通,获得企业的计提基准是多少,除了一些特别正规的民营企业,国企、央企、政府事业单位职工,可以实现计提基准和实际工资靠拢,大部分中小民营企业一般都是按照最低基准来计提的。当然,会有人问,按照最低基准,这合法吗?我个人认为,鉴于中国国情,这不属于审计的重大风险之处,毕竟人家没有违法社保规定啊。

    于是,又有人问,这已计提数和应计提数,不是就相等的吗?干嘛非要多此一举,找什么差异。其实,如果经历过大量中小企业的审计的话,就会发现,设定了计提基准,不一定会给发工资,因为这块是社保强制规定的,企业必须计提,但企业说我真没钱啊,社保说没钱也要计提,等倒闭的时候做清产核资,能还多少是多少,本质上就是企业对员工的负债。这时候,已计提数可能就不一样的,甚至可能是0。

    那这块,真正的审计风险在哪里呢?

    第一点,计提了,没有发工资,如果是做企业破产、企业并购、百年国企、劳动密集型企业等等一些靠劳动力的企业的审计的时候,就会发现应付职工薪酬是一块很重要的审计风险点。拿企业破产来讲,国家规定,先还税收,再还职工,再还破产费用,再还债,最后才是股东分钱。可见,职工负债,是很重要的一个方面,所以应计提数和已计提数的审计就是重要的审计风险点。

    第二点,关于股份支付、员工期权利润分享计划等等这些比较复杂的带有金融性质的应付职工薪酬的设计。这个来源于美国,我国的会计准则是按照国际会计准则(主要是英国的准则)来设计的,但美国有自己的会计准则。英国准则认为,员工和企业属于雇佣关系,是交换的,对立的。在美国,不认为给员工发工资是一种负债,认为员工属于人力资源,发工资是人力资源投资,而且人力资源是一种重要的生产要素。属于一种复杂的金融产品设计。

    问题二:关于“职工福利费、工会经费、职工教育经费”的计提问题

    最新的税法规定,这三块是不用计提的,只要在实际发生的时候计入成本费用就可以了。注意,是“实际发生”时。为什么会这样规定呢?其实,考虑中国的国情,很多中小企业是没有职工福利、工会经费、教育经费这些的,你想想,中小企业连工会都没有,哪来的工会经费。那很多人问,既然税法这样规定的,那我们是不是就可以不用计提了。我不敢确定。为什么,因为会计准则是财政部规定的,不是税务部。我的理解就是,计提比例是税法规定的,主要用来考虑所得税的税前扣除问题,就像社保的计提比例是社保规定的,会计准则并没有规定这些比例。

    所以,如果企业确实有这三块的实际支出,而且是日常性的形成职工工资规范制度的,可以进行计提比例的分析。如果企业并没有这块支出,做了计提也没什么用,因为企业不会实际支付啊,这不就会造成一直在应付职工薪酬的贷方挂着,反应到报表上就是负债,给人的感觉就是负债一直在增大,资产负债率上升,搞得很麻烦。而且,并没有哪一个文件说一定要有这三块的支出。于是,也没有必要做审计调整。

    这里的审计风险点在哪里呢?

    第一点,企业对于职工的一些费用类支出,从实质上来讲,是否属于“职工福利费、工会经费、职工教育经费”这些,比如非货币性福利的判断,一些低于市场公允价格的员工内部销售,员工积分卡等等。如果涉及金额特别重大,要做重要性分析和判断。

    第二点,一些上市公司会出现,高管工资特别高的情况,如果金额特别大,要考虑是否涉及关联交易舞弊、隐瞒收入等等。

    问题三:应付职工薪酬的审计目标在哪里?

    都在完整性认定,也就是审查是否有漏记,审计的程序也就是从原始凭证追查到账簿和报表,俗称的“顺查”。

    我个人认为,应付职工薪酬还涉及到三个审计目标。

    第一个,就是准确性,工资起码要计算正确吧,不会利用这个科目做一些类似于“小金库”的截留。

    第二个,就是分类。因为应付职工薪酬涉及到成本、费用,涉及到很多毛利率、费用指标的判断,如果金额特别重大,对指标的敏感性比较高,这时候,就是重要核查这块的分类认定。简单来讲,就是看看,企业的账走的对不对,不能为了毛利率做高,把应该放在成本的工资放到费用里面吧。

    第三个,就是存在性认定。也就是真实性的判定,这工资确实是给了员工,这块可以从资金流水上来判断,如果企业的内控做的比较好,一般企业都是走工资卡代发,这块就不是风险所在。还有,五险一金的资金流水去向是全国社保基金中心,个人所得税的代扣贷款一般都是电子缴税凭证。通俗来讲,就是工资的资金流水去向。

    以上,根据不同的审计重点,考察的重点也是不一样的。

    Benny最后再来补充和总结一下

    1、要了解这个企业的工资奖金发放流程。是当月工资当月发,还是当月工资计提下月发放。

    2、要分析各月和与以前年度相比,工资的变化。然后比较员工的人数变动情况,分析是否有异常波动。

    3、计提的工资与成本费用进行核对,以保证工资计提与费用一致。

    4、与收入等相关科目进行对比分析,是否存在倒挂的现象。比如企业效益不好,收入比去年减少很多,车间属于半停产状态,工人工资不降反增等。

    5、分类是否正确,比如,生产产品的工人工资,应记入生产成本,管理人员的工资记入管理费用。

    工资薪酬,在一般的审计中一直不是我重点关注的,当然我对企业的工资表还是很关注的,就想看看别人都挣多少钱。哈哈。

    因为,就工资来讲,即使工资结构不合理,但是只要是实实在在发了,你也不能如何,有时候也不好去向管理层去提这种问题。我觉得,查工资,不是查工资本身,因为工资发放一般不会发错的,这个不用我们去查,少发了谁的工资,谁也不愿意。而是通过对工资的分析,能够发现在企业管理、经营、收入等其他重大方面可能会存在的问题。

    Benny

    作者
    • Benny 做的了审计,写的了代码。突破思维,勤于思考。
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