CPA会计教材|为什么权益法顺流逆流还会跑进合并报表写调整分录?

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在CPA会计教材中，长期股权投资权益法，涉及投资方与被投资方顺流逆流交易，对于未实现内部交易损益，在权益法确认投资收益时要抵消，如果投资方要编制合并报表的，还要求在合并报表中对权益法顺流逆流交易进行调整处理，这是什么原因呢？

一 权益法的本质

权益法的本质是一种“特殊合并”，首先体现为“比例合并”，其次是用“长期股权投资”代替被投资方各项“资产与负债”，用“投资收益”代替被投资方各项损益。

二 顺流逆流交易视为母子公司之间的交易，需要在权益法确认投资收益时抵消

甲公司持有乙公司30%股权比例，达到重大影响。2020年12月甲公司将一项账面价值100万资产作价200万元出售给乙公司。投资方因出售资产给被投资方实现利润100万元。假设乙公司购进资产作为固定资产核算。

我们可以观念上将乙公司视为“30%乙公司”和“70%乙公司”，甲公司与“30%乙公司”是全资母子公司关系，与“70%乙公司”没有关联关系。

100万元的利润中，其中30万视为甲公司与全资子公司的交易，应该进行抵消。而70万的利润视为与外部第三方交易，不需要进行抵消处理。

假设2020年乙公司利润为1100万元，甲公司确认投资收益=1100×30%-100×30%=300万元。如果不考虑内部交易未实现损益，投资收益=1100×30%=330万元。

三 合并报表怎么看待这件事呢？

在合并报表中，仍然将甲公司和“30%乙公司”视为全资母子公司关系，但是对于上述业务，合并报表认为：这应该抵消甲公司收入成本中与“30%乙公司”交易部分，不应该抵消投资收益，因为投资收益是基于乙公司的利润而确认的，上述内部交易损益实际上体现在甲公司的收入与成本中，所以合并报表要再次进行调整。

因此，合并报表再次调整，是基于合并报表角度和个别报表角度看问题的不一致而导致的。

四 上述举例是顺流交易，那么逆流交易也会导致合并报表调整问题吗？

甲公司持有乙公司30%股权比例，达到重大影响。2020年12月乙公司将一项账面价值100万资产作价200万元出售给甲公司。被投资方因出售资产给投资方实现利润100万元。假设甲公司购进资产作为固定资产核算。

乙公司100万元的利润中，其中30万视为全资子公司与甲公司的交易，应该进行抵消。而70万利润视为与外部第三方交易，不需要进行抵消处理。

假设2020年乙公司利润为1100万元，甲公司确认投资收益=1100×30%-100×30%=300万元。如果不考虑内部交易未实现损益，投资收益=1100×30%=330万元。

而合并报表如何看待这件事情呢？合并报表认为，甲公司与“30%乙公司”内部交易造成固定资产价值增加30万元，应该抵消甲公司的“固定资产”价值，而权益法没有抵消甲公司固定资产价值，而是考虑抵减内部未实现损益时抵减了长期股权投资价值，因此，需要作出调整。

总结：

权益法虽然是比例合并方法，但是对于顺流逆流未实现损益，在抵消时不分青红皂白，一股脑儿抵消投资收益，对应减少长期股权投资价值。而在合并报表中，需要区分顺流还是逆流，顺流交易应该抵消投资方资产销售损益，逆流则应该抵消投资方资产账面价值。