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不得不说:关于如实代开是否属于虚开的问题?

赵清海 / 2017-09-12
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  • 虚开发票
  • 发票相关
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  • 声明:本文由会说作者撰写,观点仅代表个人,不代表中国会计视野。文中部分图片来自于网络,感谢原作者。
    最近有一篇名曰《最高法研究室:“如实代开”发票不属于虚开》的文章,传播范围非常广,为了防止企业被文章标题误导,本公众号不得不予以澄清。否则,读者朋友如果如果真信了标题,真去让人如实代开,可能会面临巨大的风险。

    最近有一篇名曰《最高法研究室:“如实代开”发票不属于虚开》的文章,传播范围非常广,为了防止企业被文章标题误导,本公众号不得不予以澄清。否则,读者朋友如果如果真信了标题,真去让人如实代开,可能会面临巨大的风险

    尽管不少大咖一再的强调:不以骗取税款为目的虚开不作为犯罪处理。但是无可否认的是,司法实践中很多时候并不会认同这个观点,因为这个观点太容易被归谬了:

    1.在实务中为他人虚开、介绍他人虚开、中间链条的虚开、为他人代开发票,基本上均不可能有骗取税款的目的,因为:这些虚开的行为人的目的不是骗取税款而是赚取开票费或开票费差价。

    2.由于增值税系一个环环征税、环环抵扣的税种,是否造成了国家增值税税款被骗,除非能够同时查到票源地和税款受益方虚开,实际上很难判断国家增值税税款是否判断,因为:受票方因为虚开多抵扣了多少税款,开票方通常会因为虚开多增加多少应纳税额;除非开票方存在票货分离(或票购剥离)、增值税税收优惠、走逃行为时,否则虚开不会导致国家增值税税款损失

    当然,国家增值税税款是否处于可能流失的危险状态能否基于刑法和税法准确判断,并且能否精确的计算;而正是这种危险状态,将票源地的虚开对税款的不良影响逐环节向下游传递,最终可能导致国家增值税税款损失。

    回到正题,如实代开是否属于虚开呢?

    我们认为,如实代开也是虚开,至于是否需要予以刑事处罚,根据具体情况而论:

    一、如实代开属于虚开

    1.《发票管理办法》第三十七条:

    违反本办法第二十二条第二款的规定虚开发票的,由税务机关没收违法所得;虚开金额在1万元以下的,可以并处5万元以下的罚款;虚开金额超过1万元的,并处5万元以上50万元以下的罚款;构成犯罪的,依法追究刑事责任。

     非法代开发票的,依照前款规定处罚。

    这里已经非常明确了,非法代开发票的,依照前款规定处罚。那我们看看第二十二第二款如何规定的呢?

    2.《发票管理办法》第二十条第二款:

    任何单位和个人不得有下列虚开发票行为:

    (一)为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票;

    (二)让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票;

    (三)介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。

         其实从法律条文本身来分析,非法代开不必规定,因为:如实代开的情况下,开票方和受票方均无就发票记载的交易事项在开票方和受票方之间设立对应的权利义务的真实意思,很明显,开票方和受票方之间不存在真实的交易且无法律、行政法规、规章或部门规范性文件的明文授权。

    二、如果如实代开不是虚开,则所有的虚开均可以通过如实代开来完成

    这个很好理解,我们简单举例即可:

    1.为他人虚开,可以通过为真实交易的销售方代开来完成;

    2.让他人为自己虚开,可以通过让他人为自己如实代开来完成;

    3.为自己虚开,可以通过让他人为自己如实代开来完成(为自己虚开,在目前的金税工程下,主要是指为他人为自己虚开农产品收购发票,进而获取进项)。

    4.介绍他人虚开,通过介绍他人代开来完成。

    当然,上述如何具体操作笔者就不做介绍了,以免别有用心的人误入歧途,不过这些东西我不说票贩子也懂,票贩子这个方面的水平绝不是盖的。

    三、如实代开是否入刑,应当分情况具体处理

    虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款的保护的是双重客体或双重法益,即国家的发票管理秩序和国家整体的增值税税款不被损失。

    1.为他人如实代开,足额缴纳税款且案发之时不存在无力缴纳的增值税欠税的,我们认为司法机关不宜将其作为犯罪处理,因为行为人的行为不可能导致国家增值税税款流失的危险状态,连危险状态都不可能有,更别说税款是否流失。

    2.为他人如实代开,开票项下存在增值税税收优惠政策,如:即征即退(或类似即征即退的其他性质的优惠)、免税而可以开具专用发票等情况的,按照存在优惠政策相对没有优惠政策而少缴纳的增值税税款(按认识范围范围内的实际金额认定)直接确认虚开导致的国家税款被骗金额。

    3.让他人为自己如实代开,如果行为人对公以税款名义支付给开票方的金额大于等于代开发票上的金额,且有合理的理由相信开票方会足额缴纳代开的发票上的税款的,不宜作为犯罪处理;如果行为人督促开票方将对公支付给开票方的款项足额缴纳给税务机关的,不宜作为犯罪处理。

    以上的让他人为自己如实代开的两种情况之所以不宜作为犯罪处理,是因为:这种虚开不可能导致国家增值税处于可能流失的危险状态,更别谈造成税款损失。

    4.让他人为自己如实代开,如果行为人对公以税款名义小于代开发票上票面的税额的,差额部分直接计入虚开税额;如果行为人督促开票方将对公支付给开票方的款项小于代开发票上票面的税额的,差额部分直接计入虚开税额。

    因为,对于差额部分,开票方是否会足额缴纳税款,完全不在行为人的可控、可知范围之内。

    以上只是简单列举(实际上的代开情况实务中还有很多其他情况),是否需要入刑,应当看:行为人是否明知自己的虚开行为会导致国家增值税税款处于可能流失的危险状态或直接导致国家税款损失。

    四、别说代开存在巨大的风险,即使是挂靠的开票也风险巨大

    我们看一个案例,这个是徐汇区人民法院判决的一个案例,我们看看其说理部分(笔者不对其说理部分予以评价,只是想提醒读者朋友风险):

    经查,根据被告人范某某的供述、证人李某某等人的证言以及相关的联运合同、车辆合作事宜、运费收条等证据,可证实被告人范某某经事先与李某某等人以及个体驾驶员商议,被告单位以低于市场的价格委托个体驾驶员承担运输业务,并为个体驾驶员支付运费的3%作为“挂靠”的管理费,并有证据证实该管理费实际由中间联系人收取,并没有支付给所谓“挂靠”的吉安华洋船务运输有限公司等单位即开票单位,且支付的管理费不足以支付开票单位应当缴纳的税款,开票单位与个体驾驶员之间有“挂靠”之名,无“挂靠”之实,其实质是开票单位利用个体驾驶员“挂靠”的形式,掩盖其非法开具发票偷逃税款牟取非法利益的违法行为。因此,被告单位与个体驾驶员间虽存在真实的运输业务,但与开票单位之间并没有真实的业务关系,被告单位明知给付个体驾驶员的运费低于市场价格,在没有支付税款的对价、无法获取个体驾驶员开具发票的情况下,通过上述名为“挂靠”实为虚开发票的单位开具抵扣税款发票,其行为符合让他人为自己虚开抵扣税款发票的客观表现。被告人的辩解及辩护人的相关辩护意见,本院不予采纳。

    读者朋友阅读法研【2015】58号的时候,一定要细心,不能望文生义;另外,尽管不少专家一再的论证:不宜骗取税款未目的虚开不作为犯罪处理,实务中法官真敢这样出罪的极其少见,除非虚开行为本身不可能国家增值税税款损失。因为:没有骗取税款的目的并不代表行为不会导致税款损失,有骗取税款的目的也未必会导致国家税款损失。最后说一句:

    明知自己的虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票行为可能导致国家增值税税款损失(含明知会让国家增值税税款处于可能流失的危险状态或直接导致国家增值税税款被骗),而依旧实施虚开行为的,进入刑法评价范围。

    赵清海

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    作者
    • 赵清海 从事增值税研究十年,执业律师。
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