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金融企业超90天的利息不计增值税收入,两种意见真是乱的有点“糊涂”了

郝龙航 / 2017-01-07
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  • 金融企业
  • 金融保险业营改增
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  • 声明:本文由会说作者撰写,观点仅代表个人,不代表中国会计视野。文中部分图片来自于网络,感谢原作者。
    啰嗦了太多,罪过!

    感谢探讨的同仁,税务同行。期待明确的制度性遵从成本

    通常我们知道,银行表内业务与表外业务是有不同的经营性的东西的。但是对于利息,从表内转到表外,却是为了资产稳健,金融安全考虑的,不要光有一大堆没有用的数字产生“虚荣”状处理。

    (1)关于金融风险管理政策方面的规范

    新会计准则实施之前,各家的标准是一样的来源依据:

    金融风险管理政策

    所以,90天是这样一个由来,我们先做好理解,这是不是跟财税[2016]36号文件中规定的有点像呢?是,真长的挺像的,至于是不是一样,我们再继续瞧!

    (2)关于会计处理的规定

    应该说,上到四大银行,中到股份制商业银行,下到信用社,关于这个政策的理解,有的家操作的还真是不甚清晰,我们且来看一个案例。

    为简化起见,我们不按套路20日结息,就按月份假设都为30天走起来。

    1月1日贷款,1000万元,一年期,按季计息,每季为50万元利息收入,话说这个家伙借款之后溜了,找不到了,此时如何核算呢?

    应收利息

    转到表外的利息继续计算利息,并将未还的利息复利进行计算,还有罚息的处理。

    这个会计处理是参照金融部门的要求来进行的,两者基本上是一样的处理。但是从2007年开始,这个事儿就复杂多了。《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》对此提出了新的考核规则:采用实际利率法确认利息收入,即贷款利息收入=贷款摊余成本*实际利率,这与原《金融企业会计制度》采用贷款名义利率确认利息收入,并遵循“双90天”的规定有差异了,对于减值进行测试,确定相应资产的风险层级,这就跟90天没有直接关联了。(没有确定实际案例,暂不详解释)。

    不过,当下的银行等金融机构,也多有未按照新准则的要求进行处理的,仍用90天的规则,这一点如果看财税[2016]36号文件的规定,那真就“幸运”了,会计太能折腾了,反而税会差异调整起来就晕了。

    (3)关于税务处理的规则

    第一项:营业税,财税(2002)182号

    金融企业应收未收利息核算期限按财政部或国家税务总局制定的财务会计制度的有关规定执行。根据《财政部关于缩短金融企业应收利息核算期限的通知》(财金[2002]5号)规定:从2002年1月1日起,金融企业应收未收利息核算期限由原来的180天调整为90天。因此,对金融企业贷款利息征收营业税作以下调整:金融企业发放贷款(包括自营贷款和委托贷款,下同)后,凡在规定的应收未收利息核算期内发生的应收利息,均应按规定申报缴纳营业税;贷款应收利息自结息之日起,超过应收未收利息核算期限或贷款本金到期(含展期)后尚未收回的,按照实际收到利息申报缴纳营业税

    这个规则从2009年1月1日起废止,有点让大家感觉悄悄的进村的感觉。从理由来看,可能还是因为2007年新会计准则发布之后,原来的90天也没有意义了。这是对于实收规则下的计税收入确认的“照顾”方法。

    理解上2009年1月1日-2016年5月1日,这营业税要追的多了,只是大家还没有真的开撕罢了(有的已撕了呵)。

    第二项:2010年第23号公告(2010年12月5日生效),企业所得税

    一、金融企业按规定发放的贷款,属于未逾期贷款(含展期,下同),应根据先收利息后收本金的原则,按贷款合同确认的利率和结算利息的期限计算利息,并于债务人应付利息的日期确认收入的实现;属于逾期贷款,其逾期后发生的应收利息,应于实际收到的日期,或者虽未实际收到,但会计上确认为利息收入的日期,确认收入的实现。

    二、金融企业已确认为利息收入的应收利息,逾期90天仍未收回,且会计上已冲减了当期利息收入的,准予抵扣当期应纳税所得额。

    三、金融企业已冲减了利息收入的应收未收利息,以后年度收回时,应计入当期应纳税所得额计算纳税。

    四、本公告自发布之日起30日后施行。

    企业所得税的这个规则,应该说,还是颇为照顾我们的金融企业。注意第一条里面的先收利息后收本金,这是对于未逾期贷款来讲的。我们来看金融企业会计制度当时的要求,对于未逾期的会计处理往往是先冲利息,后冲本金,这没有何别。从应计贷款转为非应计贷款后,在收到该笔贷款的还款时,首先应冲减本金;本金全部收回后,再收到的还款则确认为当期利息收入。

    不过可别想着这个23号公告是从2008年开始的,因此多有税务机关要求从2008年到2010年11月补税的情形,因为之前也未纳入所得税应税收入处理。

    第三项:增值税,最后一搏

    财税[2016]36号对于免税的规定情形之一是:金融企业发放贷款后,自结息日起90天内发生的应收未收利息按现行规定缴纳增值税,自结息日起90天后发生的应收未收利息暂不缴纳增值税,待实际收到利息时按规定缴纳增值税。

    关于这句话,我们的同志在理解的时候,往往是融入了之前会计处理的老思维当中,结果就不能很清晰的想明白了。这条规则,听闻是积极响应总理的营改增号召:金融企业税负要只减不增,由此这个招式被拿出来又重出江湖了。

    关于这一条,有的同志解释说,很清晰啊,明白啊,现在来看也没有多少人提出质疑啊。但是,我们不得不说,现实当中两种观点的大PK,急死江湖中人,朝廷不急,百姓急啊,为了交税也是热情高涨而来。

    我们来看看两种观点的意见,仍参照先前的案例:

    两种观点

    产生上述问题的焦点在于:什么是结息日,是一个结息日欠开始就是这个结息日唯一性,还是只要有息计都是例行的结息日?

    其一,由于财税[2016]36号只提到计息确认,并不继承营业税旧规则下的后期冲减。没有冲减,这跟会计核算上的结果趋0产生本质的差别。增值税取了“形式”,却没有取得了“内核”!

    其二,基于一项“优惠”政策,如果从意见一的角度出发,是更合适的,因为如果超90天收不到了,那以后的“结息日”只是一个泡沫。如果从意见二的角度,那相当于仍然是利息全要计税,只有那么点儿复利或罚息超90天才能不算,这银行能收回利息就不错了,相当于这个规则,金融企业仍是很“杯具”。

    其三,但是意见一本身有一个问题,如果这个债务人结算日没有还息,但是第100天还齐了,那之后的是不是仍按实际收到呢?这儿有一个规则的“阴暗”面。

    其四,财税[2016]36号提的意见,对于金融企业来讲,仍是调整成本很大,因为其没有提本金超期的情形,只提到利息,这是差异;其二是冲减,税上不认;其三是新准则下的处理,人家根本不考虑90天的事,更是调整成本大大增加。

    其五,这个规则没有考虑本金的情形,与会计上又产生一个差异,同时也在逻辑上产生不充分的问题,即本金不超期,但是利息超90天时,意见一就停止确认增值税收入了,这好像是有点片面。

    这个规则“重出江湖”,所存在的问题产生,一是可能没有想明白,借鉴旧思路出了一半,但是后面的没有接上,即不认可冲减,跟所得税不一样还,这个在执行中问题就出来了;二是纳税人在面临着要么大有利,要么还是苦日子的选择之时,那有利原则,必然会倾于选择意见一,选择意见二,那就太“善解人意”了,小编对于各地税务机关的理解,也是认为有不同,或者是不清楚如何操作,小编认为这个并不是意见的明确的问题,而是一个规则的完整思考问题,意见二是合理的,但是可以后期让冲减掉确认应税收入,有点营业税下的方式。意见一就是“硬拍”的结果,真要这样理解,那小编认为还是要进一步明确,不要让“老实人”吃亏。

    最后,如果非要给一个选择,小编当然支持意见一啦,白纸黑字,是这样“理解”的。

    郝龙航

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