税务大坑14:外购投资性房地产进项税额分期抵扣销项税额

案例概况

南方吉祥有限公司（以下简称“吉祥公司”）2016年12月9日外购投资性房地产，取得增值税专用发票，发票注明税额148万元。问该发票的进项税额是分期抵扣还是一次性抵扣？

税务分析  

一、政策依据

《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）。

《国家税务总局关于发布<不动产进项税额分期抵扣暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第15号）。

《企业会计准则第3号——投资性房地产》。

二、税务分析

《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号 ）规定，自2016年5月1日起，在全国范围内全面推开营业税改征增值税（以下称营改增）试点，建筑业、房地产业、金融业、生活服务业等全部营业税纳税人，纳入试点范围，由缴纳营业税改为缴纳增值税。

《国家税务总局关于发布<不动产进项税额分期抵扣暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第15号）文件规定：适用一般计税方法的试点纳税人，2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程，其进项税额应自取得之日起分2年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为60%，第二年抵扣比例为40%。

取得不动产，包括以直接购买、接受捐赠、接受投资入股、自建以及抵债等各种形式取得不动产，不包括房地产开发企业自行开发的房地产项目。 融资租入的不动产以及在施工现场修建的临时建筑物、构筑物，其进项税额不适用上述分2年抵扣的规定。

根据以上规定，适用一般计税方法的试点纳税人，2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程，其进项税额应自取得之日起分2年从销项税额中抵扣。

三、案例解析

《企业会计准则第3号——投资性房地产》第三条规定，本准则规范下列投资性房地产：

（一）已出租的土地使用权。

（二）持有并准备增值后转让的土地使用权。

（三）已出租的建筑物。

第十条规定，有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。采用公允价值模式计量的，应当同时满足下列条件：

（一）投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；

（二）企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。

第十一条规定，采用公允价值模式计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。

外购的投资性房地产的会计处理如下：外购投资性房地产的成本，包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。

借：投资性房地产

　　应交税金——应交增值税——进项税额

　　贷：银行存款

根据以上规定，本案吉祥公司是增值税一般纳税人，取得外购的投资性房地产的专用发票，外购的资产应账列“投资性房地产”科目，而不是“固定资产”科目。

《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号 ）文件规定：“2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产”分期抵扣。此分期抵扣的规定，并没有针对“投资性房地产”核算的不动产，所以，只要不动产没有按固定资产核算，就都与分期抵扣扯不上关系，应该一次性抵扣。

需要特别说明的是：进项税额一次性抵扣是进项抵扣的法定规则，只有专门规定了分期抵扣的，才能分期抵扣。

因此，吉祥公司外购的投资性房地产按照《企业会计准则第3号——投资性房地产》规定不“固定资产”科目核算，应在“投资性房地产”科目核算 ，应一次性抵扣进项税额148万元。

若将进项税额148万元分两年从销项税额抵扣，则亏大了。