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两年后再来看康美案,我有话说(续)

Freecity / 2021-12-14
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  • 康美药业
  • 财务舞弊
  • 审计技术
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  • 声明:本文由会说作者撰写,观点仅代表个人,不代表中国会计视野。文中部分图片来自于网络,感谢原作者。

    01 写在开头

    上次和大家说好继续,但一直未提笔。原因是复杂多样的,所以导致迟迟未动笔。

    今天,还是想把话说完,但不想被认为“过度消费这个话题”毕竟这个事情,对我们的现实影响,是所有从业人员所能感受到的

    而试着将这些内容补完整,主要是希望提升广大从业者的责任意识、风险意识和法律意识

    个人的力量微不足道,但若整个行业行动起来,最终有办法促进行业健康、良性发展

    而只有这个行业健康、良心发展,秩序规范,身处于其中的我们,也会有更多的机会,实现自我的价值

    言归正传,我们上文说到,要结合审计程序执行不规范的地方来具体展开看看能给我们带来什么启发。接下来我们就来聊聊。


    02 缺陷一:风险识别与评估阶段存在问题

    风险识别与评估,是风险审计模型中的关键过程,但总是容易被我们忽略

    康美审计过程中风险评估存在的具体问题是这样的:

    1. 汇总的重大风险领域不包括货币资金和营业收入;

    2. 在对重要账户和交易制定进一步审计程序计划时,认定货币资金和营业收入不存在重大错报风险,不属于特别风险;

    3. 汇总的特别风险领域仅包括货币资金,未包括营业收入。


    我们来回顾什么是“重大错报风险”“特别风险”

    重大错报风险分为两个层次

    1. 财务报表层次重大错报风险是指与财务报表整体广泛相关,并潜在地影响多项认定的风险。

    2. 认定层次重大错报风险是指与各类交易、账户余额和披露认定层次相关的风险

    特别风险是指注册会计师识别和评估的、根据判断认为需要特别考虑的重大错报风险,通常与重大的非常规交易和判断事项有关

    一般来说,绝大部分公司的营业收入都属于“重大错报风险”领域,“特别风险”领域。因为“营收”对于一个上市公司而言,真的太重要了

    而货币资金“亦是如此”。

    对于一个公司而言,钱无疑至关重要那是报表中的硬通货,是真金白银

    因此,对绝大部分公司来说,货币资金亦属于“重大错报风险”但是否属于特别风险,要结合公司具体的情况来看。

    回到康美这家单位,货币资金由于期末余额大、“存贷双高”明显、外部媒体质疑较多等原因,存在舞弊风险,因此需要被认定为“特别风险”

    但回到2016年,可能只是“期末余额大”,其余几点尚不明显,因此未被作为“特别风险”。

    但货币资金本身作为“重大错报风险”,对其执行的审计程序就要更加到位

    所以,这里最关键的还是后续所执行的程序,没有到位。


    03 缺陷二:内部控制测试存在重大缺陷

    识别了风险后,我们下一步就是设计相关审计程序,来应对识别出的重大错报风险。这就是风险导向审计的要义。

    针对风险模型审计,想要进一步了解的,也可以戳这篇文章:什么是风险导向型审计?

    在上市公司的审计中,如果我们认为内部控制有效,那就会执行内部控制测试程序,来验证其是否一直在有效执行中。所以前提是“内控有效”

    那如何来判断“内控有效”?我们通过了解内部控制环境、通过访谈了解内部控制流程,并进行穿行测试等程序,来查看、了解内控是否有效,有无存在缺陷

    在康美的审计中,内控存在较多缺陷,但审计得到的结论是:内控有效并控制活动运行有效且得到执行所以这就是问题所在

    那康美审计到底存在哪些内控测试中的缺陷?主要是货币资金和营业收入两方面的:

    1. 业务系统数据和财务系统数据存在差异,但未进行关注

    2. 控制点“往来对账控制”公司是以“业务系统”为准进行对账,内控底稿中实际未对该控制点进行实质“测试”;

    3. 控制点“定期存款的审批”内控底稿中实际未对该控制点进行实质“测试”

    4. 控制点“资金对账”只对银行对账执行程序,未对现金对账执行程序

    5. 控制点“销售出库单”对样本未执行相关的核查程序,未和原始凭证进行核对;

    6. 控制点之一“订立销售合同”,35个样本的合同不存在编号且主要合同条款均为空白,但未引起审慎怀疑

    这些都是常见的点。

    我们一般在预审阶段执行内部控制程序,了解相关内部控制,识别关键控制点,并对其执行穿行测试,若控制是按规定在有效执行的,那再实施控制测试(抽样测试),核实控制是否一直在有效执行的

    这一审计过程,很多朋友留言说,希望小编讲一讲。那有机会我可以把自己所知道的,分享给大家。

    回到康美案例中,首先康美的内部控制就存在缺陷,审计过程中未发现,且未执行相关程序

    如果执行了相关程序,勤勉尽责,但确实因为精心舞弊而未发现,可能可以免除一部分责任

    所以,我们尚且不说能力问题,但是勤勉尽责是态度问题,还是要实事求是,该做的程序必须做,没做的程序不能说做了。放飞机的现象要杜绝

    同时,做程序的时候,一定要始终保持审慎怀疑,不要以为是“连续审计”,就“抄上年底稿”,依样画葫芦。


    04 缺陷三:实质性程序存在重大缺陷

    康美案例中,主要关注了两个科目的实质性程序,其一是“货币资金”,其二是“营业收入”

    说到“实质性程序”,我们并不陌生。那康美在这两个科目的实质性程序中,究竟有哪些重要大缺陷?

    我们一起来看看:

    货币资金实质性程序中存在的重大缺陷:

    未直接从银行获取对账单,而是从康美获取对账单,而康美提供的对账单,则是“精心伪造”的;

    函证过程未执行“全程亲控”,从而拿到的是企业“精心伪造”的函证,当然函证结果必然是相符的;

    上述伪造的函证实际存在很多“纰漏”,比如:

    ① 交通银行基本户的询证函上所盖银行印章为“业务受理章”,与商业银行常规做法不一致

    ② 工商银行询证函上仅加盖公司公章,未加盖财务章及法人私章,却能得到银行回函;

    ③ 康美下属不同公司均在工商银行开立有银行账户,但子公司询证函回函是银行固定格式的资信证明,而康美药业的询证函回函是直接在正中珠江的询证函上盖章;

    ④ 函件要求定期存款应当列明存款日期、到期日期、存款利率等信息,但回函中关于定期存款的信息中“存款日期”“到期日期”“存款利率”栏均为空白

    ⑤ 交通银行基本户的对账单部分有银行印章,部分没有银行印章

    诸如此类,还有很多.....比如伪造的函证上“银行用印”和真实的函证“银行用印”是不同的

    但上述“纰漏”都未引起职业怀疑

    上述的货币资金实质性程序中存在的重大缺陷,直接导致未发现银行询证函是“伪造”的。

     

    这倒是给我们提了一个醒:

    在把控整个函证过程的情况下,还要对“已经拿到的回函”进行核查

    查看内容是否是所函证的内容,查看用印是否符合该银行的函证回函用印规范

    一般来说,我觉得至少应该对下述几点异常保持职业怀疑:

    1. 为何同样的银行,有的出具银行自己的格式,有的是直接函证上回函?

    2. 为何同样的银行用印却不一致?有的是公章,有的是业务专用章? 

    3. 几乎所有的银行询证函都会加盖“骑缝章”,如果没有“骑缝章”,那可能本身就存在问题

    同时,在函证的控制过程中,要尽量减少可以人为干预的过程

    一方面可以采用电子方式,直接和银行对接,进行电子邮寄函证;另一方面也可以采用亲函,直接跑到银行柜台进行函证,亲自获得回函,或者直接邮寄回事务所

     

    说完了货币资金,我们再来看“营业收入”的实质性程序,存在哪些重大问题:

    营业收入实质性程序中存在的重大缺陷:

    只对应收账款进行函证,未对营业收入执行函证

    未对发函、回函的过程进行有效控制

    未发现回函中不同公司同一寄件人的情况

    未对贸易收入引起足够的重视,虽然有访谈,但被访谈对象是康美重要利益方,获得的大部分审计证据实际是“内部审计证据”,而又因为康美的内部控制薄弱,无法信赖,因此获取的内部审计证据不够充分、适当

    收入的重大缺陷主要是函证过程不到位,外部证据获得不够到位,从而引发审计失败。

    从这其中,我又一次深刻了解到,只要有人想要“精心舞弊”,就总能找到机会,导演出一场场戏,编制出一个个谎言

    而如果潜意识愿意“活在谎言中”不始终保持职业怀疑,丧失了“探索真相”的勇气,那就容易跌入这些谎言中

    当谎言最终被拆穿时,我们没有办法以“不知者无罪”而开脱,我们需要为此付出代价。所以,这是最令人有所反思的一点。

    关于如何做程序,如何做好程序,这并不是最难的。

    最难的是我们坚守自己的职责,始终保持职业审慎和怀疑,并将每一项程序执行到位

    前路,任重而道远。


    05 写在最后

    最后,整体来看,康美审计过程中的问题集中在这3个方面

    1.风险评估阶段:是否到位,是否识别出了相应的风险(财务报表层次和认定层次)

    2.内部控制阶段:是否针对所识别的风险,执行了相关的内部控制程序,并获取了“内控有效”的充分适当的审计证据?

    3.实质性程序阶段:是否针对所识别的风险以及所判断的内控有效性,执行了对应的实质性程序,并获取了充分适当的审计证据?

    风险导向审计是一个识别风险,应对风险的过程。

    只有通过审计程序,获取充分适当的审计证据后,我们才能够对财务报表及内部控制发表相关意见。

    我们为审计意见背书,这决定了我们必须要相信理性的证据,而不是感性的思维。

    尤其是不同证据之间是否存在矛盾,要在今后的审计中,多多提醒自己注意。

    今天就聊到这了,文章一口气写,内容很长,但却能够给我们一定启发。希望对你对我都有所帮助。

     

     

    作者
    • Freecity 浙江大学毕业,10年头部会所工作经验,MBA,注册会计师,税务师,CFA一级,中级会计师。 微信公众号名称:行走的审计汪
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