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海航破产重整各方税事之考量

段从军 / 2021-02-08
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  • 破产重整
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  • 声明:本文由会说作者撰写,观点仅代表个人,不代表中国会计视野。文中部分图片来自于网络,感谢原作者。

    近期世界有点不太平。新冠疫情来闹事,美国国会不安宁1月29日,海航、华晨、方正、雨润、华夏幸福、泛海控股相继发公告,破产/重整刷了屏!

     

    一、从海航破产重整说起

    海航集团自建立开始,历经多次并购,建立了一个横跨航空、旅游、地产、零售、金融、物流、船舶制造、科技等众多产业的庞大商业帝国。鼎盛时期,资产规模超万亿元,业务遍布全世界。而高速扩张的代价就是高负债,据2019年半年报显示,海航集团资产大缩水,待偿债务超过7000亿元。

    2021年1月29日,海航集团官网发布消息:

    海航集团官网发布消息

    随后,1月30日凌晨,海航旗下3家上市公司海航基础、海航控股以及供销大集分别发布提示性公告。据媒体信息,共计63家公司被申请破产重整,如延续到下级公司,可能涉及企业成百上千家。就涉及金额而言,该次破产重整可能破纪录地成为国内史上最大破产重整案。

    二、破产重整各方税事之考量

    破产重整的核心问题是债务处理问题,即在资不抵债的情况下如何通过资产处置与有效的融资来解决现有的债务问题,税务问题在大多数时候是破产重整中的锦上添花;而在部分特殊场合下,税务问题则关系到破产重整是否可以继续。因此,无论是锦上添花,还是是否可以重整继续,税务事项都是破产重整中无法绕过的话题。根据笔者对破产重整的税务处理经验,一个典型的破产重整,通常涉及到以下几方的税务事项:破产重整企业、税务机关、债权方、收购方/投资方。下图列示了重整中各方的常见税务关注点:

    下图列示了重整中各方的常见税务关注点:

    (一)破产重整企业欠税问题

    对于破产重整前的欠税问题,将是税务机关和投资人关注的问题。如果已经导致了欠税,则说明破产重整企业资金流出现重大问题,有可能连正常的税款支付都已经无法保障。如不能妥善解决,对下一步重整产生影响,甚至可能影响投资人的进入,以及企业的纳税信用等级。

    (二)破产重整中资产处置的税负问题

    破产重整中涉及到股权/资产的处置问题,随之而来的是相关税金问题。一种情况是,由于重整中涉及的税金较大,而被破产重整企业可能无力支付税款;另一种可能的情况是,在涉及房产、土地的破产重整中,虽然有对破产重整企业税负较小的收购方案,而收购方/投资方希望提高资产的资产基础,以便利后期资产进一步处置时土地增值税或其他税金的扣除,而破产重整人又无力支付资产处置相关税款,从而产生收购方和破产重整方的利益矛盾需要妥善制定方案处置。为此,在此过程中要考虑包括税收筹划等各种方式来降低现阶段的现金流出或提高相应的资产计税基础

    (三)税务机关对破产重整企业税收债权申报问题

    除了正常的跟踪破产重整企业需要缴纳的税金以外,税务机关需要关注的一个问题是,在破产重整企业无力支付税款的情况下,税务机关也要参与相关的债权申报。在海航集团的破产重整中,据悉已经提前通知了280家债权机构,但该债权机构是否包含税务机关不得而知。但如果涉及到税款的欠税,则税务机关也可以作为债权人申报相关债权,且税务机关的税款债权在偿还上是优于其他债权的。而为理顺相关税款债权,实践中还需要税务机关对破产重整企业欠税情况的进一步摸底。

    (四)债权人资产损失扣除及税收优惠安排问题

    一个典型的破产重整中,通常会包含债务重组,如债转股、债务让步。在破产重整中,通常涉及的是破产重整企业的债权人资产损失扣除的税务处理及税收优惠安排问题,部分情况下,亦会涉及到破产重整企业作为债权人,因无法收回债务的税务处理。

    在上述两种情况下,对于债务重组产生损失的,债权人尤其要注意重组损失的金额是否可以在企业所得税税前扣除合规性问题。在我们经历过的破产重整案例中,我们亦观察到,破产重整中资产牵涉到资产追索、资产保全、法院诉讼等多个阶段,部分债权人依照严谨的内部规则,结合现有证据,经分析判断债权无法收回,最终判定构成损失并在账面处理。但由于税法规定和公司内部分析判定、会计确认标准存在较大差异,在会计上作为损失处理,税务机关未必予以认可,尤其是在后续核查中,此类被税务机关挑战的情况较为多见。考虑到破产重整中涉及的债务,在相当多的情况下金额会比较巨大,这种操作方式将给债权人带来极大的税务风险

    对于债务重组中,确认为所得的,也需要确认是否符合企业所得税特殊性税务处理,争取相关税收优惠。

    (四)破产重整企业的潜在税务风险问题

    股权收购具有收购速度快,能维持原有企业的资质(例如公司航线、各种牌照等)等优点。因此在大多破产重整中,股权收购会作为优先考虑的方式。为此,被收购标的公司中的税务风险将成为收购方/投资方关注的重要问题。其原因在于,收购标的中的税务风险如在收购时未被识别,将会成为收购方/投资方的一项负债,相当于间接减少了收购标的的价值。并且,潜在的税务风险还可能在收购后因风险爆发,对企业声誉产生影响,导致潜在的罚款、滞纳金、调低纳税信用、纳入联合惩戒、影响公司上市、后续税收优惠享受等等。

    (五)破产重整企业纳税信用等级及联合惩戒问题

    企业管理层来说,关心企业是否是上市公司、是否拿到高新技术企业资质,是否属于软件企业等这些对企业声誉能产生直接影响的软实力是一件非常正常的事情。根据我们的了解,大多数企业的管理层对自己企业的纳税信用等级并不了解,也不清楚纳税信用等级有多重要。有出口企业就曾反馈,其对外支付服务费用金额较小,无需到税务机关办理备案,公司也未能扣缴税款。因税款金额过小,公司也未曾关注,结果被降低纳税信用等级,导致出口退税款延迟到账,严重影响公司资金流。也有企业反馈,由于纳税信用等级问题,导致发票领购受到严重影响。

    通常,由于纳税申报不及时、在规定期限内未按税务机关处理结论缴纳或者足额缴纳税款以及滞纳金和罚款、骗取出口退税、虚开增值税专用发票、提供虚假申报材料享受税收优惠政策、偷税等均可影响企业的纳税信用等级。而纳税信用等级可能影响到企业出口退税、税收优惠享受、发票领购数量、增值税留抵税额退税。如企业税务违规严重的,除了影响纳税影响等级外,还可能被税务机关纳入联合惩戒范围。

    对于收购/投资方而言,需要高度关注并识别破产重整企业的纳税信用等级,避免收购后相关税收优惠无法享受、无法领取足够的发票开展正常生产经营的情况。

    三、破产重整中的税务应对方案

    (一)投资方/并购方对并购标的税务风险识别

    为了有效识别收购标的公司现有的欠税、潜在的税务风险、纳税信用等级及联合惩戒问题,通常需要由收购方/投资方收购前进行有效的税务尽职调查。对于尽职调查后识别的重大税务风险,则需要通过包括但不限于如下方式来解决:

    破产重整中的税务应对方案

    (二)妥善安排收购方式,注意重组先后顺序

    1、重组方式

    在类似海航破产重组这类大型的重组中,几乎不太可能采取一种收购方式来进行收购。据公开信息,自2020年2月成立海航集团联合工作组以来,经过近1年的摸底,工作组基本掌握了海航资产负债相关情况。联合工作组最终的方案,是在海航集团的重整程序中,能让各方将在法律的框架内展开工作,通过如下重组方式来促进海航集团恢复持续运营及盈利能力:

    通过如下重组方式来促进海航集团恢复持续运营及盈利能

    2、破产重整中收购考量

    在采取上述方式进行破产重整时,税务考量可能不是最重要的考量因素,但在很多情况下也是重组中的一个重要考量因素。如在股权收购或资产收购中,如何让破产重整前的海航承担更少的税负,或是让投资方、/并购方获得更多的增值税抵扣或增加其企业所得税计税成本,以及未来退出或获取收益时的税务成本,也往往是破产重整企业在重整过程中的考量点。常见的处理方式包括:

     破产重整中收购考量

    尤其需要注意的是,大型重组中重组先后顺序异常重要。根据笔者的经验,大型的重组和一般性重组的一个最大区别和挑战在于,由于大型重组股权架构复杂,如果需要就此环节节约税金,享受特殊重组的税收优惠和其他政策优惠,需在对整个股权架构进行全面研究、分析和综合驾驭的基础上,合理安排重组的先后顺序,避免前一重组环节享受的特殊性税务处理优惠因后一环节的重组导致无法享受,需要付出高昂的重组税收成本。

    (三)纳税信用等级修复

    根据《国家税务总局关于纳税信用修复有关事项的公告》(国家税务总局公告2019年第37号)规定,企业可以在纳税信用受损后,对其纳税信用进行修复。具体修复范围其方式如下:

     具体修复范围其方式如下

    对投资方/并购方而言,在对破产重整企业进行税务尽职调查过程中,需要识别破产重整企业的纳税信用状况,判定其是否属于可以在当年修复的状态,以及在未修复的情况下对收购后产生的影响。如拟收购的,则要及时修复相关纳税信用等级。

    (四)破产重整中债权人资产损失税前扣除

    对破产重整中债权人发生资产损失需要在企业所得税税前扣除的,要严格按照《国家税务总局关于发布<企业资产损失所得税税前扣除管理办法>的公告》(国家税务总局公告2011年第25号 )的规定,判定资产损失类别。尤其需要注意,不同类别的资产损失,其扣除条件存在较大差异,只有对号入座,并按相应类别准备不同类别下的资产损失扣除相关材料,才能避免资产损失税前扣除的税务风险。

    段从军

    作者
    • 段从军 段从军,高级会计师,20年税务实务经验,先后任职于税务机关、央企集团总部、外企中国总部、某四大。段先生对国内各税种都有较为独到的研究,熟悉国内税收、国际税收和海关税收、转移定价等。段先生尤其擅长处理跨税种的综合性税务事项,包括税务筹划、并购重组、国内税与海关税结合以及国内税与转让定价结合的综合性税务事项。他还出版有《国际税收实务与案例》、《进出口税收和出口退税实务与案例》。该公众号将关注:国内税收、国际税收、海关税收、转移定价、反倾销和反补贴。
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