十余家制造企业涉嫌虚开,检察机关为何决定不起诉?

◎ 华税税务争议组

近年来，虚开增值税专用发票案件在煤炭、废旧物资、农产品等行业频频爆发，究其原因系贸易企业在采购过程中无法取得源头供货商的增值税专用发票，为了企业财务处理和成本核算的需求，进而选择代开、挂靠等方式取得增值税专用发票。而对于此类挂靠、代开情形下的开受票行为是否构成虚开，司法实践中一直存在争议。2020年7月22日，最高检发布《《关于充分发挥检察职能服务保障“六稳”“六保”的意见》》，明确指出有实际生产经营活动的企业非骗税目的且没有造成税款损失的虚开增值税专用发票行为，不以虚开增值税专用发票罪定性处理。《意见》为各地处理虚开案件提供了明确、具体、积极的指导。本期华税以近期一则虚开不起诉案例为引，结合《意见》内容就虚开犯罪构成要件的理解及不起诉条件的适用进行分析，以飨读者。

一、案例引入：十余家制造企业虚开获不起诉

2020年5月，泰安市岱岳区检察院受理了郭某某等人虚开增值税专用发票案，该案件涉及10家民营企业，由于企业采购环节无法取得足额的增值税专用发票用于进项抵扣，为了少缴税款，采用第三方开具增值税专用发票的方式抵扣税款。

泰安市岱岳区人民检察院综合考虑本案的犯罪情节，为维护民营企业正常生产经营和当地经济发展，认定10家民营企业犯罪情节轻微，符合相对不起诉的条件。经案件评议，在听取各方意见后，最终泰安市岱岳区人民检察院检委会经研究审议，对涉案民营企业及直接责任人作出了不起诉决定。

二、案例分析：有实际经营的企业非骗税目的且没有造成税款损失的虚开行为，不构成虚开犯罪

（一）基于真实采购交易取得增值税专用发票的行为，与典型无货虚开行为有本质区别

本案中，涉案民营企业均为实体企业，从事特种机械设备的生产和维修，客户中以大型厂矿单位居多。由于涉案企业采购环节无法取得足额的增值税专用发票用于进行抵扣，为了少缴税款，采用代开、挂靠等方式取得增值税专用发票抵扣税款。则对于涉案民营企业基于真实采购交易取得增值税专用发票的行为应当与典型的无货虚开行为区别开来，分别定性。

（二）受票企业取得发票并抵扣的行为未造成国家税款损失的后果

由于源头供应商无法开具增值税专用发票，涉案民营企业不得不通过代开、挂靠等方式取得发票，由开票方进行纳税申报及缴纳税款，涉案企业据此实现抵扣权益。由于涉案企业已经承担了采购环节之前的已纳税款，实质上取得了对涉案货物已纳税款的抵扣权益，涉案企业取得发票并进行申报抵扣增值税税款的行为属于合法、有效地实现其抵扣权益的行为。只要开票方就其对外开具的增值税专用发票按期、足额申报缴纳增值税税款，则涉案企业的抵扣行为就不会给国家的增值税税款造成损失。

在本案中，开票方按照真实的交易数量、金额如实开具增值税专用发票，按期、足额申报缴纳增值税税款的，其向涉案企业开具增值税专用发票的行为就不会造成国家增值税损失，涉案企业正常申报抵扣增值税进项税额的行为也不会造成国家增值税损失。且涉案企业中有8家企业在税务机关和公安机关未对企业进行立案、调查前，在行业协会的推动下主动到税务机关补缴了税款和滞纳金，另两家企业在案发后也及时补缴了税款和滞纳金，则根据相关司法解释的精神，涉案业务实际上未造成国家税款的损失。

本案造成税款损失的可能性是开票方在正常开票报税后，通过虚增进项的方式虚抵税款，实质上并未足额缴纳应纳税额，从而造成国家税款损失。但这一现象非涉案企业能够控制，亦超出了涉案企业开展采购交易应尽到的注意义务的范围，与涉案企业无关。对于可能存在的这一情形，应当追究开票方的法律责任。

（三）受票企业主观上不具有骗抵税款的目的、客观上未造成国家税款损失的后果，不应以虚开增值税专用发票罪论处

关于虚开犯罪行为定性的问题，最高人民法院发布《关于如何认定以“挂靠”有关公司名义实施经营活动并让有关公司为自己虚开增值税专用发票行为的性质征求意见的复函》（法研[2015]58号）明确指出，成立虚开增值税专用发票罪以行为人在主观上具有骗抵税款的故意、客观上造成增值税税款损失的后果为必要条件。如果确有证据证实行为人主观上不具有骗抵税款的故意、客观上未造成增值税税款损失的后果，则不应以虚开增值税专用发票罪论处。本案中涉案企业取得发票的主观善意与典型“无货虚开”犯罪的主观恶意存在本质区别，且货物购销交易真实发生，没有给国家税款造成损失。按照法研[2015]58号的规定，涉案企业取得发票并抵扣税款的行为不具有严重的社会危害性，对涉案企业的采购业务以虚开定性并对其以虚开增值税专用发票犯罪论处有违罪责刑相适应原则。

三、司法机关应遵照最高院典型案例与最高检意见的精神，对涉案企业不以虚开增值税专用发票罪定性处理

2018年12月4日，最高人民法院发布保护民营企业家合法权益第二批典型案例，其中“张某强虚开增值税专用发票案”中明确“不以骗税为目的、未造成税款损失的行为不成立虚开犯罪”。

2020年7月22日，最高人民检察院发布《关于充分发挥检察职能服务保障“六稳”“六保”的意见》，强调：对于有实际生产经营活动的企业为虚增业绩、融资、贷款等非骗税目的且没有造成税款损失的虚开增值税专用发票行为，不以虚开增值税专用发票罪定性处理，应当移送税务机关给予相应的税务处理、处罚。

最高司法机关的上述观点，对刑法分则体系第二百零五条规定的构成要件予以完善，增加了本罪的主观目的要件和危害后果要件，为明确虚开行为罪与非罪的判定提供了依据，也为此类案件的法律适用和定罪量刑统一了标准。

本案涉案民营企业为机械制造企业，从事特种机械设备的生产和维修，有着多项特种设备A级制造资质，客户中以大型厂矿单位居多，若涉案企业有了犯罪记录，那么在今后的企业招投标时会因资格条件直接受到影响，将不能参加现有绝大部分业务的招投标，企业经营发展将面临毁灭性打击。涉案民营企业共安排直接就业近3000人，年纳税2000余万元，企业经营受损将直接影响当地经济发展和民生就业。因此，在对本案处理时，司法机关借鉴了最高院典型案例与最高检意见的精神，基于刑法谦抑性的要求，综合考虑本案的犯罪情节，对本案作出不起诉决定，并向税务机关送达了检察意见书，建议税务机关依照相关法规对涉案企业进行行政处罚。此举有利的维护了民营企业正常生产经营和当地经济发展，实现了保护国家税收利益与纳税人合法权益的统一。