建筑业PPP方式的财税处理

当下的建设经营市场PPP方式（Public-Private-Partnership的英文缩写）方兴未艾，PPP的雏形可以追溯到十九世纪埃及苏伊士运河的建设模式。基于所有权、使用权、经营权，以及政府与投资者权责的不同组合PPP存在多种模式，以BOT最为典型，其衍化形式不下十几种。如BT（Build-Transfer，即建设-移交）、BOOT（Build-Own-Operate-Transfer，即建设-拥有-运营-移交）、BOO（Build-Own-Operate，即建设-拥有-运营）等。BOT是BuildOperate Transfer的英文缩写，即建设——经营——移交，是指政府通过合同授予企业一定期限的特许专营权，许可其融资建设和经营特定的公用基础设施，准许其通过向用户收取费用或出售产品以清偿贷款，回收投资并赚取利润。特许权期限届满时，该基础设施无偿移交给政府。如重庆嘉华嘉陵江大桥，BOT协议于2004年9月签订，协议期限二十七年（自建成通车之日起计），2007年6月实现竣工通车。

一、税务处理

2016年5月1日起，全面推开营业税改征增值税后，建设经营市场PPP方式纳入建筑服务范围。建筑服务是指各类建筑物、构筑物及其附属设施的建造、修缮、装饰，线路、管道、设备、设施等的安装以及其他工程作业的业务活动。包括工程服务、安装服务、修缮服务、装饰服务和其他建筑服务。2019年4月1日起，适用增值税税率为9%。

企业所得税收入确认按《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例，以及《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函〔2008〕875号）。

 二、会计处理

按《企业会计准则第14号——收入》、《小企业会计准则》、《企业会计制度》之规定。《财政部关于印发企业会计准则解释第2号的通知》（财会〔2008〕11号）第五条规定：“基础设施建成后，项目公司按《企业会计准则第14号——收入》确认与后续经营服务相关的收入。”

三、案例分析

2017年1月1日某市政府（以下简称授予方）将××垃圾处理项目对外招标，作为增值税一般纳税人的××建设有限责任公司（以下简称投资方）中标，对该项目进行建设和协营。授予方与投资方签订协议规定建设期3年，经营期20年。经营期结束后，投资方将该垃圾处理项目交给授予方运营。经营期间收入按8∶2比例分配，投资方占80%，授予方占20%。2020年1月1日该项目建成并投入使用，当月取得运营收入50万元。假设不考虑增值税以外其他税费。投资方会计分录如下：

（1）2020年1月31日，取得经营收入

借：银行存款   500 000

　　贷：主营业务收入  366 972.48［＝500 000÷（1＋9%）×80%］

　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）41 284.40［＝500 000÷（1＋9%）×9%］

　　　　其他应付款——授予方 91 743.12［＝500 000÷（1＋9%）×20%］

以后每月会计分录与上述相似，分录省略。

（2）2030年1月1日，经营期满，垃圾处理项目交给授予方运营，取得收入500万元。

借：银行存款   5 000 000

　　贷：主营业务收入   4 587 155.96［＝5 000 000÷（1＋9%）］

　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）412 844.04［＝5 000 000÷（1＋9%）×9%］                                                

参考文献：黄德荣著《解读企业所得税》，黑龙江人民出版社，2013年9月出版。计划本月第2次印刷。