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虚开罪名的法律适用悖论

赵清海 / 2021-03-07
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  • 虚开发票
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  • 声明:本文由会说作者撰写,观点仅代表个人,不代表中国会计视野。文中部分图片来自于网络,感谢原作者。

    一、一个引人深思的案例

    A公司本来打算虚开给B公司一个亿的增值税普通发票,但是为了规避刑法处罚,A公司虚开给了B公司一个亿的增值税专用发票,但是B公司不得抵扣,且监督了B公司不抵扣。其实,该虚开的效果和A公司虚开给B公司相应的普通发票一样。

    A公司的行为该如何定性呢?

    显然不能按照虚开增值税专用发票罪来定罪,因为:该行为根本不可能导致国家可抵扣税款流失。

    那么,能否按照虚开发票罪处理呢?

    答案也是否定的,因为:

    《刑法》第二百零五条之一 【虚开发票罪】虚开本法第二百零五条规定以外的其他发票,情节严重的,处二年以下有期徒刑、拘役或者管制,并处罚金;情节特别严重的,处二年以上七年以下有期徒刑,并处罚金。

    单位犯前款罪的,对单位判处罚金,并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员,依照前款的规定处罚。

    很显然,按照虚开发票罪来处理,是违反罪刑法定原则的。

    那么,悖论来了:与其虚开普通发票,还不如虚开专用发票不抵扣。

    为什么会产生这种法律适用的悖论呢?

     

    二、法律适用悖论的分析

    (一)界定虚开增值税专用发票罪的理由

    设立虚开增值税专用发票罪的最重要目的是,防止开票方借助增值税税收优惠(含财政补贴)、票货分离等,通过虚开的发票导致增值税税款流失,这类虚开通过不当抵扣、退税导致国家税款损失

    对于虚开可抵扣类发票(或凭证)的刑法界定,不应看发票本身是专用发票还是普通发票(当然:虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪的虚开对象,必须是可抵扣税款发票,但虚开的对象是可抵扣税款发票未必就应当定性为“虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪”),而应看:

    行为人的抵扣(或退税)行为,是否基于真实交易,对发票抬头的销售方(或其他代收税款机构)承担对应的真实给付税款义务(且该义务以发票作为链接和公示)。

    具体体现为:

    (1)当依据发票(含其他出口退税、抵扣税款的凭证)应当由真实销售方代收税款时,发票抬头上的购买方应当基于真实交易而负有对发票抬头上的销售方支付对应的税款义务;

    (2)当依据发票(含其他出口退税、抵扣税款的凭证)由海关或其他机构代收税款时,应基于真实交易而对海关或其他机构负有支付对应的税款义务;

    (3)法律、行政法规另有规定的,从其规定,比如,农产品收购发票等。

    (二)界定虚开发票罪的理由

    企业所得税土地增值税税种中,国家征收税款乃是基于特定的销售额减去允许税前扣除的金额,然后按照适用税率计算应缴纳的税款。正是由于税前扣除有一定限制,国家才得以实现企业所得税、土地增值税等税款收益

    在票货分离、核定征收、走逃、所得税税收优惠的情况下,虚开发票也可虚增受票方税前扣除事项,进而危害国家税款收益的实现。

    虚开行为单纯引发不应当的税前扣除而可能让企业所得税处于可能流失的危险状态时,宜以虚开发票罪入罪;单纯因此影响土地增值税、个人所得税等其他税收利益的,非常容易查证,而且影响相对较小,不宜以虚开发票罪处理。

     

    结语:

    实际上,普通发票+抵扣(或退税)功能=专用发票(或可抵扣税款发票)。

    刑法意义上的区分增值税专用发票与虚开普通发票,不应当以虚开的发票的对象为基础,而应当以侵犯的法益为标准。

    赵清海

    作者
    • 赵清海 从事增值税研究十年,执业律师。
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