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销售软件产品财税问题即问即答

郭琪燕 / 2020-12-29
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  • 软件产品
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  • 声明:本文由会说作者撰写,观点仅代表个人,不代表中国会计视野。文中部分图片来自于网络,感谢原作者。

    雁言税语按:软件产品销售财税问题,笔者曾经在《软件产品的那些财税事儿》提到过,因该篇知识点较多,难免给人冗长的感觉。此次,笔者以问答形式进行了重新整理,希望能够让大家对软件产品销售财税问题上有个总括了解。

     1.什么是软件产品。

    答:根据《计算机软件保护条例》(以下“《条例》”),软件,又称计算机软件,是指计算机程序及其有关文档;软件必须由开发者独立开发,并已固定在某种有形物体。《财政部、国家税务总局关于软件产品增值税政策的通知》(财税〔2011〕100号,以下简称“《通知》”)对软件产品的界定指信息处理程序及相关文档和数据,包括计算机软件产品、信息系统和嵌入式软件产品。

    因此,软件产品概念偏向广义的软件概念,是软件和产品载体的合一。

    2.软件和源程序是怎么一回事,为什么提到软著权就要提源程序呢?

    答:源程序又称源代码,是一系列人类可读的计算机语言指令。在现代程序语言中,源代码可以是以书籍或者磁带等的形式出现,最为常用的格式是文本文件,这种典型格式的目的是为了编译出计算机程序,也就是说帮助人们把可读的文本翻译成为计算机可以执行的二进制指令。因而,相对于源代码,这种生成的二进制指令被称为“目标代码”,完成这种转化的过程要通过编译器完成。

    源代码是直接可见的,也是登记软件著作权的关键所在。软件著作权不论是否登记,作者或其他著作权人依法取得的著作权不受影响。自愿登记制度在于维护作者或其他著作权人和作品使用者的合法权益,有助于解决因著作权归属造成的著作权纠纷,并为解决著作权纠纷提供初步证据。

    3.计算机软件著作权人有哪些专属权利,以及如何简单理解软著权实施许可。

    答:依据《条例》规定,软件著作权人拥有发表权、署名权、修改权、复制权、发行权、出租权、信息网络传播权、翻译权及应当由软件著作权人享有的其他权利。其中,出租权有偿许可他人临时使用软件的权利,也就是软著权实施许可。作为知识产权的一类,这种许可他人使用软件权利与专利授权许可权类似。

    4.软件产品销售时,软件产品所有权和软件著作权是不是一并转移了,没有转移的,请说明理由。

    答:按照《中华人民共和国著作权法》规定,美术等作品原件所有权的转移,不视为作品著作权的转移。依据《条例》规定,软件著作权属于软件开发者,除《条例》另有规定除外;如无相反证明,在软件上署名的自然人、法人或者其他组织为开发者。因此,软件产品所有权的转移不视为软件著作权的转移,源代码软件著作权独立于有形载体的软件产品所有权而存在,归开发者所有。

    5.新收入准则对软件授权许可在核算上是如何规定的,除了软件著作权还有其他类型的知识产权吗?

    答:新收入准则将软件授权许可等知识产权许可列入收入准则特殊交易,而不是租赁准则处理。向客户授予的知识产权,常见的包括技术、影视和音乐等的版权、特许经营权以及专利权、商标权和其他版权等。

    6.何谓单项履约义务?

    答:下列情况下,企业应当将向客户转让商品的承诺作为单项履约义务:一是企业向客户转让可明确区分商品的承诺;二是企业向客户转让一系列实质相同且转让模式相同的、可明确区分商品的承诺。

    7.售出软件产品同时授权许可的情况构成单项履约义务吗。如果不是,请说明理由,并举例说明。

    答:售出软件产品同时授权许可的情况不构成单项履约义务。授权许可构成有形商品的组成部分并且对于该商品的正常使用不可或缺,客户只能从授权许可服务一起使用才能够从中获益。因此,授予软件许可不构成单项履约义务。对于不构成单项履约义务的情形,企业应当将该软件授权许可和软件产品一起作为一项履约义务进行会计处理。

    此种情况在软件销售当中比较常见,企业向客户销售设备和相关软件,该软件内嵌于设备之中,该设备必须安装了该软件之后才能正常使用。还有一种情况是,客户取得授权许可,但是只有通过企业提供的在线服务才能访问相关内容。

    8.出售软件产品同时授予软著权,如何判断是时段义务还是时点义务。

    答:判断履约义务是否满足在某一时段内履行的条件,如不满足,则该履约义务属于在某一时点履行的履约义务。满足下列条件之一的,属于在某一时段内履行履约义务,相关收入应当在该履约义务履行的期间内确认:

    ①客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益。

    ②客户能够控制企业履约过程中在建的商品。③企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途,且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项。

    9.定制软件开发服务按照里程碑的收入确认,属于单项履约义务吗。确认收入是时点义务,还是时段义务,请说明原因并举例。

    答:定制软件开发服务按里程碑确认收入在各个时间段承诺交付任务并非相同,但这些任务最终将组合成为合同履行的完成;企业承诺的是在某一期间内向客户提供软件定制服务,各阶段也是指向同一标的。因此,定制软件开发服务按里程碑的收入确认各个步骤不属于单项履约义务,应作为一项履约义务。定制软件开发业务不满足属于在某一时段内履行履约义务的条件,属于在某一时点履行的履约义务。案例:果果软件技术有限公司为菠萝果定制开发XXYYY110信息平台系统。合同约定,开发过程中所形成的全部电脑程序、代码等应存储于菠萝果公司的内部模拟系统中,开发人员不得将程序代码等转存至其他电脑中,开发过程中形成的程序、文档等所有权和知识产权归菠萝果公司所有。如果果果公司被中途更换,其他供应商无法利用已完成工作,需要重新执行软件定制工作。菠萝果公司对果果公司开发过程中形成的代码和程序没有合理用途,并不能够利用开发过程中形成的程序、文档,并从中获取经济利益。如果菠萝果违约,需支付合同价款20%的违约金。菠萝果公司负责验收和终验,并按照合同约定分阶段付款,签订合同时预付30%,第一阶段结束付30%,第二阶段结束付30%,最后验收合格后支付尾款。该合同于第一阶段结束后登记为技术开发合同,按合同交易总价核定技术性收入比例为80%。该合同顺利实施,按合同规定收到款项。归集的开发成本第一阶段为50万,第二阶段为45万,结束时10万。请判断该合同类型,合同履行确定收入是时点义务还是时段义务。(根据《收入准则应用案例——定制软件开发服务的收入确认》改编)

    【分析】合同明确规定,开发过程中形成的程序、文档等所有权和知识产权归委托方菠萝果公司所有。因此,该合同属于商品控制权转移至客户的技术开发合同。对于合同履行是时点义务和时段义务的判断,收入准则采用了排除方法,即不属于时段义务的情况就是时点义务。本案当中,果果公司如果被中途更换,新供应商需要重新执行软件定制工作,表明菠萝果公司在果果公司履约的同时并未取得并消耗其软件开发过程中所带来的经济利益;菠萝果公司虽然拥有软件开发过程中形成的所有程序、文档等所有权和知识产权,可以主导使用,但是,并不能够合理利用开发过程中形成的程序、文档,并从中获得几乎全部的经济利益,表明菠萝果公司无法在履约过程中控制在建的商品;果果公司履约商品为定制软件,具有不可替代用途,菠萝果公司按照合同约定分阶段付款,预付款30%,后续进度款仅在相关里程碑达到及终验时才支付,如果菠萝果公司违约,需支付合同价款20%的违约金,表明果果公司无法在整个合同期内任一时点就累计至今已完成的履约部分收取能够补偿其已发生成本和合理利润的款项。因此,该定制软件开发业务不满足属于在某一时段内履行履约义务的条件,属于在某一时点履行的履约义务。 

    10.销售软件产品增值税有什么规定?

    答:销售软件产品不涉及转让著作权的,按照《通知》缴纳增值税。增值税一般纳税人销售自行开发生产的软件产品,按13%税率征收增值税后,对其实际税负超过3%的部分施行即征即退政策。嵌入式软件产品同理,计算软件销项基数时需要扣除计算机硬件、设备销售额。

    纳税人受托开发软件产品的,著作权属于受托方的征收增值税,著作权属于委托方或者双方共同拥有的不征收增值税;对经过国家版权局注册登记,纳税人在销售时一并转让著作权、所有权的,不征收增值税。

    11.对于提供软件开发、测试、维护等软件服务,增值税缴多少?

    答:《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)规定,营改增服务当中一类软件服务,是指提供软件开发服务、软件维护服务、软件测试服务的业务活动,一般税率6%。

    有一类单纯安装软件的,给予客户使用软件的授权使用(许可费、维护费),一般税率为6%。对软件产品交付使用后,按期或按次收取的维护、技术服务费等,按照6%缴纳增值税。

    12.嵌入式软件产品增值税即征即退分几步,请详细说明以下。

    答:嵌入式软件产品增值税即征即退分四步计算:

    第一步,当期嵌入式软件产品销售额=当期嵌入式软件产品与计算机硬件、机器设备销售额合计-当期计算机硬件、机器设备销售额当期嵌入式软件产品销项税额

    第二步,当期嵌入式软件产品销项税额=当期嵌入式软件产品销售额×13%

    第三步,当期嵌入式软件产品增值税应纳税额=当期嵌入式软件产品销项税额-当期嵌入式软件产品可抵扣进项税额

    第四步,即征即退税额=当期嵌入式软件产品增值税应纳税额-当期嵌入式软件产品销售额×3% 

    13.销售嵌入式软件产品,硬件、机器部分销售额如何划分,销售嵌入式软件产品核算有何要求;如果销售嵌入式软件产品同时还销售货物或提供其他应税劳务,对于无法划分的进项税额,对应的进项税额有什么要求。

    答:嵌入式软件享受即征即退的,嵌入式软件当中计算机硬件、机器设备销售额按照下列顺序确定:

    ①按纳税人最近同期同类货物的平均销售价格计算确定;

    ②按其他纳税人最近同期同类货物的平均销售价格计算确定;

    ③按计算机硬件、机器设备组成计税价格计算确定。计算机硬件、机器设备组成计税价格=计算机硬件、机器设备成本×(1+10%)。

    对增值税一般纳税人随同计算机硬件、机器设备一并销售嵌入式软件产品,如果适用《通知》规定按照组成计税价格计算确定计算机硬件、机器设备销售额的,应当分别核算嵌入式软件产品与计算机硬件、机器设备部分的成本。凡未分别核算或者核算不清的,不得享受该通知规定的增值税政策。享受软件产品增值税即征即退政策额增值税一般纳税人,在销售软件产品的同时销售其他货物或者应税劳务,对进项有严格要求:

    ①对于水、电等共同耗费,增值税一般纳税人在销售软件产品的同时销售其他货物或者应税劳务,难以直接划分的进项税额,按照实际成本或销售收入比例确定软件产品应分摊的进项税额;

    ②对专用于软件产品开发生产设备及工具的进项税额,不得进行分摊,专用于软件产品开发生产的设备及工具,包括但不限于用于软件设计的计算机设备、读写打印器具设备、工具软件、软件平台和测试设备。纳税人应将选定的分摊方式报主管税务机关备案,并自备案之日起一年内不得变更。

    14.销售嵌入式软件产品开票有几种方式,什么情况下必须在发票备注栏标准软件部分销售额;我公司是将设备和软件合并开具的,能给出具体例子吗。

    答:销售嵌入式软件产品有两种方法,一种是将设备和软件合并开具,另一种是将设备和软件分行开具。

    嵌入式软件产品享受增值税即征即退针对是软件产品的软件部分。因此,设备和软件合并开具时候,必须在备注栏体现软件部分的销售额。比如,销售一组智能电机控制系统软件的设备,软件全称:智能电机控制系统软件,软件简称:电机控制软件,版本号:V2.0。电机设备和软件合并开具时,发票分以下几种情况开具:

    (1)“货物或应税劳务、服务名称”栏次开具:电机设备(软件全称或简称+版本号),“备注栏”:软件全称或简称+版本号。

    (2)“货物或应税劳务、服务名称”栏次开具:电机设备,“规格型号”:软件全称或简称+版本号,“备注栏”:软件全称或简称+版本号。

    (3)“货物或应税劳务、服务名称”栏次开具 :电机设备,“备注栏”:软件全称或简称+版本号。

    15.软件产品增值税一般纳税人如何进行申报?

    答:增值税一般纳税人按规定享受增值税即征即退政策的货物、劳务和服务、不动产、无形资产的,在申报时须将该部分填写在《增值税纳税人申报(一般纳税人适用)表》及附表一的“增值税即征即项目列”征(退)税数据中。

    1.主表

    主表

    2.附表一

    附表一

    16.享受软件产品增值税即征即退需要向税务机关出具什么资料?

    答:满足下列条件的软件产品,经主管税务机关审核批准,可以享受该通知即征即退规定的增值税政策:

    ①取得软件产业主管部门颁发的《软件产品登记证书》或著作权行政管理部门颁发的《计算机软件著作权登记证书》,省级软件产业主管部门认可的软件检测机构出具的检测证明材料(税务总局48号令,证明材料已不用提交,不做硬性规定)。

    ②《退(抵)税申请审批表》

    ③《软件产品销售清单》

    ④《增值税即征即退申请审核表》

    ⑤《纳税人进项税额分摊方式备案报告表》《申请报告》《嵌入式软件产品销售额的确定方法说明》

    软件产品增值税即征即退优惠实现备案管理(减免性质代码:01024103,政策依据:财税〔2011〕100号)。

    开通网上电子税局的,在电子税局“税费申报及缴纳”-“申报辅助信息报告”-“增值税即征即退备案”进行备案,在“一般退抵税管理”-“软件著作权和测试报告的上报和维护”上传软著权扫描件,在“一般退抵税管理”-“软件产品即征即退申请”进行软件即征即退套餐申报。

    17.取得即征即退增值税税款可以作为不征税收入吗?

    答:符合条件的软件企业按照《通知》规定取得的即征即退增值税款,由企业专项用于软件产品研发和扩大再生产并单独进行核算,可以作为不征税收入,在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。

     

    18.软件企业所得税有什么优惠,软件企业、国家鼓励的重点软件企业需要满足什么条件?

    答:在企业所得税上,最新的规定是财政部、税务总局、发展改革委、工业和信息化部公告2020年第45号,国家鼓励的软件企业,自获利年度起,第一年至第二年免征企业所得税,第三年至第五年按照25%的法定税率减半征收企业所得税。国家鼓励的重点软件企业,自获利年度起,第一年至第五年免征企业所得税,接续年度减按10%的税率征收企业所得税。

    国家鼓励的软件企业条件,由工业和信息化部会同国家发展改革委、财政部、税务总局等相关部门制定。国家鼓励的软件企业清单由国家发展改革委、工业和信息化部会同财政部、税务总局等相关部门制定。依据财税〔2016〕49号第四条规定,软件企业是指以软件产品开发销售(营业)为主营业务并同时符合下列条件的企业: 

    ①在中国境内(不包括港、澳、台地区)依法注册的居民企业; 

    ②汇算清缴年度具有劳动合同关系且具有大学专科以上学历的职工人数占企业月平均职工总人数的比例不低于40%,其中研究开发人员占企业月平均职工总数的比例不低于20%; 

    ③拥有核心关键技术,并以此为基础开展经营活动,且汇算清缴年度研究开发费用总额占企业销售(营业)收入总额的比例不低于6%;其中,企业在中国境内发生的研究开发费用金额占研究开发费用总额的比例不低于60%; 

    ④汇算清缴年度软件产品开发销售(营业)收入占企业收入总额的比例不低于50%(嵌入式软件产品和信息系统集成产品开发销售(营业)收入占企业收入总额的比例不低于40%),其中:软件产品自主开发销售(营业)收入占企业收入总额的比例不低于40%(嵌入式软件产品和信息系统集成产品开发销售(营业)收入占企业收入总额的比例不低于30%); 

    ⑤主营业务拥有自主知识产权; 

    ⑥具有与软件开发相适应软硬件设施等开发环境(如合法的开发工具等); 

    ⑦汇算清缴年度未发生重大安全、重大质量事故或严重环境违法行为。财税〔2012〕27号国家规划布局内重点软件企业(财政部、税务总局、发展改革委 工业和信息化部公告2020年第45号对国家规划布局范围内重点软件企业改为“国家鼓励的重点软件企业”)是除符合财税〔2016〕49号第四条规定,还应至少符合下列条件中的一项: 

    ①汇算清缴年度软件产品开发销售(营业)收入不低于2亿元,应纳税所得额不低于1000万元,研究开发人员占企业月平均职工总数的比例不低于25%; 

    ②在国家规定的重点软件领域内,汇算清缴年度软件产品开发销售(营业)收入不低于5000万元,应纳税所得额不低于250万元,研究开发人员占企业月平均职工总数的比例不低于25%,企业在中国境内发生的研究开发费用金额占研究开发费用总额的比例不低于70%; 

    ③汇算清缴年度软件出口收入总额不低于800万美元,软件出口收入总额占本企业年度收入总额比例不低于50%,研究开发人员占企业月平均职工总数的比例不低于25%。

    19.享受软件企业所得税税收优惠政策的备案有何要求。

    答:《财政部、国家税务总局、国家发展改革委、工业和信息化部关于促进集成电路产业和软件产业高质量发展企业所得税政策的公告》(财政部、税务总局、发展改革委、工业和信息化部公告2020年第45号)企业所得税税收优惠事项的后续管理要分为两类一种采取清单进行管理,另一种不采取清单进行管理。

    采取清单管理的,按照45号公告规定的享受企业所得税税收优惠,清单由国家发展改革委、工业和信息化部于每年3月底前按规定向财政部、税务总局提供上一年度可享受优惠的企业和项目清单。国家鼓励的重点软件企业清单,由国家发展改革委、工业和信息化部会同财政部、税务总局等相关部门制定。

    不采取清单管理的,也就是需要转请核查的,由税务机关按照财税〔2016〕49号第十条的规定转请发展改革、工业和信息化部门进行核查。规定税务部门每年3月20日前和6月20日前分两批将汇算清缴年度已申报享受软件企业名单及其备案资料提交核查机构,其中3月20日前提交名单的核查结果将在汇算清缴期内反馈至税务部门,税务部门将依据核查结果及时进行处理。

    根据《企业所得税优惠政策事项办理办法》(国家税务总局公告2018年第23号)附件《企业所得税优惠事项管理目录(2017年版)》规定,企业享受该优惠事项采取自行判别、申报享受、相关资料留存备查。该优惠预缴时即可享受,后续管理需要提交资料的留存件。该优惠事项资料后续管理,按照《目录》的第56、57项相关规定进行备案,提交资料时间不得超过本年度汇算清缴期。

    郭琪燕雁言税语

    作者
    • 郭琪燕 怀赤子之心,修至诚之道;奉知行合一,登彼岸之桥——坚持原创,做一个平凡但不平庸的财税人。 微信公众号:雁言税语
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