履约进度不能合理确定时的收入的财税处理

新的收入准则将劳务收入分为按履约进度确定收入、履约进度不能合理确定时的收入两种情形。对于后者，如何进行财税处理呢？

一、会计处理

《企业会计准则第14号——收入》第十二条第二款规定：“当履约进度不能合理确定时，企业已经发生的成本预计能够得到补偿的，应当按照已经发生的成本金额确认收入。”

二、税务处理

增值税按《增值税暂行条例》第十九条，《增值税暂行条例实施细则》第二十四条、第二十五条之规定确定收入。企业所得税根据权责发生制原则，按协议或者合同约定的时间确定收入实现。

三、案例分析

甲公司于2019年12月25日接受乙公司委托，为其培训一批学员，培训期6个月，2020年1月1日开学。协议约定，乙公司应向甲公司支付的培训费含税总额6万元，分三次等额支付，第一次在开学时预付，第二次在2020年3月1日支付，第三次在培训结束时支付。

2020年1月1日，乙公司预付第一次培训费2万元。同年2月28日，甲公司发生培训成本1.5万元(假定均为培训人员薪酬)。同年3月1日，甲公司得知乙公司经营发生困难，后两次培训费能否收回难以确定。因此，将已经发生的劳务成本预计能够得到补偿1.5万元确认为收入。

甲公司的账务处理如下：

（1）2020年1月1日收到乙公司预付的培训费

借：银行存款   20 000

　　贷：预收账款  20 000

（2）2020年2月28日实际发生培训支出

借：劳务成本   15 000

　　贷：应付职工薪酬    15 000

（3）2020年2月28日确认劳务收入并结转劳务成本

借：预收账款        15 000

　　贷：主营业务收入      14 150.94

　　　　应交税费——应交增值税(销项税额) 849.06［＝15 000÷（1＋6%）×6％］

借：主营业务成本  15 000

　　贷：劳务成本     15 000

税务处理：甲公司接受乙公司委托的培训，共应确认提供劳务收入6万元，不含税金额56 603.77元［＝60 000÷（1＋6%）］，公司已经确认14 150.94元，在2020年度汇算清缴时，调增应纳税所得税额42 452.83元（＝56 603.77－14 150.94）。经过履行相应催款手续后，不能收回者，按有关规定作货币资产损失处理。